Fremsat den 7. oktober 2020 af skatteministeren (Morten Bødskov)

Forslag

til

Lov om ændring af aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love

(Beskatning ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til erhvervsdrivende fonde)

§ 1

I aktieavancebeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1148 af 29. august 2016, som ændret senest ved § 1 i lov nr. 92 af 31. januar 2020, foretages følgende ændring:

1. Efter § 35 A indsættes før overskrifterne før § 36:

Personer

§ 35 B. Ved overdragelse af aktier til en fond omfattet af lov om erhvervsdrivende fonde kan parterne i overdragelsen anvende reglerne i §§ 35 C-35 F, når følgende betingelser er opfyldt:

1) Fondens formål er at eje og drive den virksomhed, som direkte eller indirekte ejes af det selskab, hvis aktier overdrages.

2) Aktierne opfylder betingelserne i § 34, stk. 1, nr. 3.

3) Fonden ejer efter overdragelsen mindst 25 pct. af aktiekapitalen og mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet.

4) Mindst 50 pct. af værdien af de aktiver bortset fra aktier, som fonden indirekte bliver ejer eller medejer af som følge af overdragelsen, ejes af selskaber, som fonden direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse over. Ved opgørelsen efter 1. pkt. medregnes ikke aktiverne i et selskab, som fonden indirekte bliver medejer af, når overdrageren godtgør, at denne ikke på overdragelsestidspunktet råder over mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet. Ved afgørelsen af, om overdrageren råder over mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet, medregnes aktier, der tilhører overdragerens ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold. Endvidere medregnes aktier, som tilhører selskaber m.v., hvorover den nævnte personkreds på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har en bestemmende indflydelse. Bestemmende indflydelse på grund af aktiebesiddelse foreligger, når en eller flere personer i den i 3. pkt. nævnte personkreds på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i selskabet.

5) Udbytte af aktierne i selskabet skal tilfalde fonden med mindst samme andel som fondens andel af kapitalen. Udbytte af aktier i selskaber, som fonden bliver indirekte ejer eller medejer af som følge af overdragelsen, skal indirekte tilfalde fonden med mindst samme andel som fondens indirekte ejerandel af selskabet, bortset fra udbytte af aktier i selskaber, som ikke skal indgå ved opgørelsen efter nr. 4.

6) Aktierne overdrages uden modydelse.

7) Aktiernes værdi med fradrag af stifterskatten tilfalder fondens grundkapital.

8) Medlemmer af en bestemt familie eller visse familier må ikke være tillagt fortrinsret til uddelinger fra fonden. Medlemmer af en bestemt familie eller visse familier må heller ikke være tillagt fortrinsret til at indtage en bestemt stilling eller til på anden måde, herunder i form af arbejdsvederlag, at oppebære økonomiske ydelser fra fonden eller fra en virksomhed, hvorover fonden har en bestemmende indflydelse. Dette gælder dog ikke hverv som medlem af bestyrelsen.

Stk. 2. Beslutning om, at parterne ønsker at anvende reglerne i §§ 35 C-35 F, skal meddeles told- og skatteforvaltningen inden for fristen for rettidig indgivelse af overdragerens oplysninger efter skattekontrollovens § 2 for det indkomstår, hvori overdragelsen er sket. Meddelelsen skal være vedlagt en beholdningsoversigt og saldo for stifterskat, jf. § 35 D. Udelades ved opgørelsen efter stk. 1, nr. 4, 1. pkt., aktiverne i et selskab, som fonden indirekte bliver medejer af, jf. stk. 1, nr. 4, 2. pkt., skal meddelelsen endvidere være vedlagt dokumentation for, at betingelserne herfor er opfyldt.

Stk. 3. Hvis de værdiansættelser, som parterne har lagt til grund ved beregning af saldo for stifterskat ved overdragelsen, ændres af told- og skatteforvaltningen, kan parterne træffe en ny beslutning om, hvorvidt §§ 35 C-35 F skal anvendes på overdragelsen. En ny beslutning skal meddeles told- og skatteforvaltningen inden for 3 måneder efter, at overdrageren har modtaget meddelelse om ændringen.

Stk. 4. Stk. 1-3 finder tilsvarende anvendelse ved et dødsbos overdragelse af aktier til en fond. I disse tilfælde skal beslutning efter stk. 2, 1. pkt., meddeles told- og skatteforvaltningen senest samtidig med rettidig indsendelse af boopgørelsen, jf. dødsboskattelovens § 85.

Stk. 5. Stk. 1-4 finder tilsvarende anvendelse ved overdragelse af aktier til fonde med hjemsted på Færøerne, i Grønland eller i et land, der er medlem af EU eller EØS. Det er en betingelse, at det godtgøres, at det efter Færøernes, Grønlands eller det pågældende lands regler er en gyldighedsbetingelse for fonden, at fondsformuen er endeligt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, og at det godtgøres, at fondens formålsbestemmelse kun kan ændres efter regler, der kan sidestilles med reglerne herom i lov om erhvervsdrivende fonde. Endvidere skal fonden over for told- og skatteforvaltningen forpligte sig til at betale stifterskatten, jf. § 35 D, og til at afgive årlige oplysninger efter § 35 F.

§ 35 C. Gevinst og tab ved overdragelsen af aktierne medregnes ikke ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Er den skattemæssige anskaffelsessum negativ, medregnes en gevinst svarende til den negative anskaffelsessum dog ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst.

Stk. 2. Værdien af aktierne, som overdrages til fonden, medregnes ikke ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst.

§ 35 D. Der skal ved overdragelsen etableres en beholdningsoversigt over de aktier, der overdrages til fonden. Ved en efterfølgende skattefri aktieombytning, fusion eller spaltning skal de aktier, der herved erhverves som vederlag, indgå i beholdningsoversigten. Endvidere skal der ved overdragelsen etableres en saldo for stifterskat, der beregnes med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1, af overdragerens gevinst ved overdragelse af aktierne. Som aktiernes anskaffelsessum anvendes overdragerens anskaffelsessum, dog mindst 0 kr. Som aktiernes afståelsessum anvendes aktiernes handelsværdi. Stifterskatten skal betales af fonden og forfalder til betaling eller nedskrives efter reglerne i stk. 2-6 og § 35 E.

Stk. 2. Ved afståelse af aktier, der indgår på beholdningsoversigten, foretages der en opgørelse af gevinst eller tab ved afståelsen, jf. dog stk. 4. Opgørelsen skal ske pr. afstået aktie og foretages på grundlag af aktiens anskaffelsessum og afståelsessum. Det anførte beløb i stk. 1, 4. pkt., anvendes som aktiens anskaffelsessum. De først erhvervede aktier anses for de først afståede.

Stk. 3. Medfører en opgørelse efter stk. 2 en gevinst, forfalder et beløb beregnet som fondens gevinst ved afståelsen ganget med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1. I den beregnede skat gives der fradrag for anden skat, der er betalt af gevinsten. For skat betalt til fremmed stat, Færøerne eller Grønland opgøres fradrag efter 2. pkt. efter reglerne i ligningslovens § 33, stk. 1. Overstiger den beregnede skat den skat, der er betalt her til landet og til udlandet, forfalder det overskydende beløb til betaling.

Stk. 4. Ved modtagelse af udbytter på aktier, jf. ligningslovens § 16 A, der indgår på beholdningsoversigten, forfalder et beløb, der beregnes med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1, af udbytterne. I den beregnede skat gives der fradrag for skat, der er betalt af udbyttet, og fradrag efter reglerne i ligningslovens § 33, stk. 1, for skat betalt til fremmed stat, Færøerne eller Grønland. Overstiger den beregnede skat den skat, der er betalt her til landet eller til udlandet, forfalder det overskydende beløb til betaling. 1. pkt. omfatter ikke udbytte, der udloddes til dækning af fondens udgifter direkte forbundet med ejerskabet til de overdragne aktier.

Stk. 5. Saldoen for stifterskat nedskrives med beløb, der betales af fonden, herunder eventuelle frivillige indbetalinger. Har fonden i det indkomstår, hvor et beløb forfalder efter stk. 3 og 4, foretaget uddelinger eller hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, der opfylder betingelserne i fondsbeskatningslovens § 4, nedskrives saldoen for stifterskat endvidere med et beløb svarende til uddelingerne eller hensættelserne ganget med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1, og den forfaldne stifterskat nedsættes med det tilsvarende beløb. 2. pkt. finder alene anvendelse, når uddelingerne eller hensættelserne ikke er fradragsberettigede ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst.

Stk. 6. Saldoen for stifterskat forrentes med en rentesats på 1 procentpoint over Nationalbankens diskonto, dog mindst med 1 pct. p.a. Fristen for betaling af afdrag på saldoen for stifterskat er den 1. november i kalenderåret efter indkomståret eller ved forskudt indkomstår den 1. november i kalenderåret efter det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for. Betaling senest den 20. i den måned, hvori beløbet efter 1. pkt. forfalder til betaling, anses for rettidig. Betales beløbet ikke rettidigt, forrentes det forfaldne beløb med renten efter opkrævningslovens § 7, stk. 1, jf. stk. 2, pr. påbegyndt måned fra forfaldsdagen at regne.

Stk. 7. Et uforfaldent beløb på saldoen for stifterskat bortfalder, når alle aktierne på beholdningsoversigten er afstået, uanset at saldoen ikke er nedbragt til 0.

§ 35 E. Er betingelsen i § 35 B, stk. 1, nr. 2, for aktier, der indgår på beholdningsoversigten efter § 35 D, stk. 1, ikke opfyldt i 5 år regnet fra overdragelsen, anses aktierne for afstået til handelsværdien på det tidspunkt, hvor betingelsen ikke længere er opfyldt.

Stk. 2. Ved udlodninger og dispositioner, der ikke er omfattet af § 35 D, vedrørende aktier på beholdningsoversigten, hvor udlodningerne eller dispositionerne vil kunne påvirke aktiernes kursværdi i nedadgående retning, beregnes der skat heraf med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1. Dette gælder både udlodninger til fonden selv og andre udlodninger og dispositioner, der må antages at være i fondens interesse. I den beregnede skat gives der fradrag for anden skat, der er betalt af gevinsten, herunder skat betalt til fremmed stat, Færøerne eller Grønland efter reglerne i ligningslovens § 33, stk. 1. Overstiger den beregnede skat den skat, der er betalt her til landet eller til udlandet, forfalder det overskydende beløb til betaling. Saldoen for stifterskatten nedskrives med beløbet, når det er betalt.

§ 35 F. Fonden skal inden for den frist, der er angivet i skattekontrollovens § 12, jf. § 13, indgive en ajourført beholdningsoversigt og saldo for stifterskat for hvert indkomstår, hvor der er en positiv saldo for stifterskat. Samtidig med indgivelsen heraf skal der indgives oplysninger om de forhold, der efter §§ 35 D og 35 E medfører forfald af stifterskat. Udenlandske fonde skal udover de i 1. og 2. pkt. anførte oplysninger samtidig indgive oplysning om fondens adresse på indsendelsestidspunktet. Indgives opgørelserne som nævnt i 1.-3. pkt. ikke rettidigt, forfalder saldoen for stifterskatten til betaling. Told- og skatteforvaltningen kan se bort fra overskridelse af fristen for indgivelse af opgørelserne.

Stk. 2. Har fonden hjemsted i et land, der ikke er omfattet af overenskomst af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager eller Rådets direktiv 2010/24/EU af 16. marts 2010, er anvendelse af §§ 35 C-35 E endvidere betinget af, at der stilles betryggende sikkerhed for betalingen af stifterskatten. Sikkerheden skal stå i passende forhold til stifterskatten og kan stilles i form af aktier, obligationer, der er optaget til handel på et reguleret marked, bankgaranti eller anden betryggende sikkerhed. Flytter fonden efterfølgende hjemsted til et land, der er omfattet af den nævnte overenskomst eller det nævnte direktiv, frigives den stillede sikkerhed efter anmodning.

Stk. 3. Flytter fonden hjemsted til et land, der ikke er omfattet af den i stk. 2, 1. pkt., nævnte overenskomst eller det deri nævnte direktiv, forfalder saldoen for stifterskat til betaling. Dette gælder dog ikke, såfremt hjemstedet flyttes til et land, der er medlem af EU eller EØS, og der stilles betryggende sikkerhed, jf. stk. 2, 2. pkt. Uanset 2. pkt. forfalder saldoen for stifterskat til betaling, når flytning af fondens hjemsted indebærer, at betingelserne i § 35 B, stk. 5, ikke er opfyldt.«

§ 2

I boafgiftsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 47 af 12. januar 2015, som ændret senest ved § 1 i lov nr. 1589 af 27. december 2019, foretages følgende ændringer:

1. I § 3, stk. 1, litra f, ændres »brugs- og indtægtsnydelser og« til: »brugs- og indtægtsnydelser,«.

2. I § 3 stk. 1, litra g, ændres »ligningslovens § 8 A eller § 12.« til: »ligningslovens §§ 8 A eller 12 og«.

3. I § 3, stk. 1, indsættes som litra h:

»h) arv og legat i form af aktier m.v., der tilfalder fonde, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.«

§ 3

I dødsboskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 426 af 28. marts 2019, som ændret ved § 8 i lov nr. 688 af 8. juni 2017, § 2 i lov nr. 92 af 31. januar 2020 og § 12 i lov nr. 572 af 5. maj 2020, foretages følgende ændringer:

1. I § 27, stk. 1, 1. pkt., ændres »jf. dog stk. 2 og 3« til: »jf. dog stk. 2-4«.

2. I § 27 indsættes efter stk. 3 som nyt stykke:

»Stk. 4. Gevinst ved dødsboets overdragelse af aktier til en fond medregnes ikke ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F. Er den skattemæssige anskaffelsessum for aktierne negativ, medregnes en gevinst svarende til den negative anskaffelsessum dog til dødsboets skattepligtige indkomst.«

Stk. 4 bliver herefter stk. 5.

3. I § 29 indsættes som stk. 6:

»Stk. 6. Gevinst ved udlodning af aktier til en fond medregnes ikke ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F. Er den skattemæssige anskaffelsessum for aktierne negativ, medregnes en gevinst svarende til den negative anskaffelsessum dog ved opgørelsen af dødsboets skattepligtige indkomst.«

§ 4

I fondsbeskatningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 961 af 17. august 2015, som ændret bl.a. ved § 1 i lov nr. 1723 af 27. december 2018 og senest ved § 5 i lov nr. 1052 af 30. juni 2020, foretages følgende ændringer:

1. I § 3, stk. 6, 2. pkt., ændres »§ 8« til: »§ 28«.

2. I § 3 A, stk. 2, indsættes som 3. pkt.:

»Stk. 1 finder ikke anvendelse ved indskud af aktier i en udenlandsk fond, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.«

3. I § 6 indsættes som stk. 2:

»Stk. 2. Ved afståelse af aktier, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F, finder stk. 1 tilsvarende anvendelse, når gevinsten i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 8 ikke skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når der i det pågældende år er eller har været en positiv saldo for stifterskat. Den skattefri gevinst ved aktieafståelsen opgøres efter reglerne i § 35 D, stk. 2. Ved anvendelsen af stk. 1 anses uddelinger og hensættelser for fortrinsvis at hidrøre fra gevinst ved afståelse eller udbytte af aktier, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.«

§ 5

I ligningsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 806 af 8. august 2019, som ændret senest ved lov nr. 881 af 16. maj 2020, foretages følgende ændringer:

1. I § 16 A, stk. 2, indsættes som nr. 6:

»6) Værdien af en gave ved helt eller delvist vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab, når gaven ydes i aktionærens eller andelshaverens ideelle interesse.«

2. I § 16 A, stk. 4, indsættes som nr. 4:

»4) Værdien af en gave ved en helt eller delvist vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab omfattet af stk. 2, nr. 6, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet. Det er en betingelse for tilladelse, at aktierne er overdraget til en fond m.v. med et almennyttigt eller almenvelgørende formål. For overdragelse til en udenlandsk fond m.v. er det endvidere en betingelse, at hovedaktionæren har givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på at disponere over midlerne i det overdragne selskab, og at fonden m.v. er skattemæssigt hjemmehørende i et land, hvis kompetente myndighed skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller en anden international overenskomst eller konvention, herunder en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.«

§ 6

I selskabsskatteloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1084 af 26. juni 2020, foretages følgende ændring:

1. I § 3, stk. 4, indsættes som 3. pkt.:

»1. og 2. pkt. finder ikke anvendelse for aktier, som er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F, for indkomstår, hvor der er eller har været en positiv saldo for stifterskat.«

§ 7

Stk. 1. Loven træder i kraft den 1. januar 2021.

Stk. 2. §§ 1-4 og 6 har alene virkning for overdragelse af aktier, der sker den 1. januar 2021 eller senere, og som for både overdrager og fonden sker i indkomståret 2021 eller senere indkomstår.

Bemærkninger til lovforslaget

Almindelige bemærkninger

1. Indledning

Lovforslaget udmønter aftale offentliggjort den 28. december 2018 mellem den daværende regering (Venstre, Liberal Alliance og Det Konservative Folkeparti), Socialdemokratiet og Radikale Venstre om at gennemføre de nødvendige lovændringer med henblik på at udmønte anbefalingerne fra arbejdsgruppen om succession til erhvervsdrivende fonde, som er indeholdt i arbejdsgruppens rapport "Beskatning ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til erhvervsdrivende fonde" (rapporten er sendt til Folketinget, jf. SAU 2017-18, Alm. del, bilag 222).

Lovforslaget er, bortset fra en udskydelse af lovens ikrafttræden, en uændret genfremsættelse af lovforslag nr. 156, folketingsåret 2019-20.

De foreslåede regler indebærer, at der ved arv eller gave kan overdrages aktier i selskaber, der driver erhvervsvirksomhed, til en erhvervsdrivende fond uden betaling af skatter eller afgifter på overdragelsestidspunktet.

Den foreslåede beskatningsmodel skal således styrke virksomhedsejeres muligheder for at gennemføre et smidigt generationsskifte af deres virksomhed, således at overdragelse til fonde kan være et attraktivt alternativ til andre modeller for generationsskifte af virksomheder. Derigennem skabes også incitament til flere fondsstiftelser.

Den foreslåede beskatningsmodel giver mulighed for et smidigt generationsskifte uden risiko for en udnyttelse af reglerne. Dette skyldes, at anvendelsen af reglerne forudsætter opfyldelse af en række betingelser, der bl.a. skal sikre, at der ikke efterfølgende sker begunstigelser af stifterens familie, og at den modtagende fond er underlagt regler, der afskærer stifteren fra at råde over fondens midler.

Efter de gældende regler kan en vederlagsfri overdragelse til en almennyttig eller almenvelgørende fond af aktier i et selskab, der driver aktiv erhvervsvirksomhed, efter omstændighederne gennemføres uden beskatning, når driftsselskabet ejes via et holdingselskab. I disse tilfælde er der efter gældende regler ikke noget effektivt værn mod, at gældende regler udnyttes ved overdragelse til udenlandske fonde m.v., der ikke - som forudsat - anvender de overdragne aktiver til almenvelgørende eller almennyttige formål. Det foreslås derfor, i tillæg til anbefalingerne fra arbejdsgruppens rapport, at sådanne overdragelser fremover skal anses for (maskeret) udbytte til aktionæren, når de må anses for at være sket i aktionærens ideelle interesse, hvis der ikke på forhånd er opnået en tilladelse fra Skatterådet til, at overdragelsen kan ske skattefrit. Tilladelsen vil bl.a. være betinget af, at der sker uigenkaldelig overdragelse til en fond m.v., som er skattemæssigt hjemmehørende i et land, hvis kompetente myndighed skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst m.v.

1.1. Lovforslagets formål og baggrund

Forslaget om at forbedre de skattemæssige vilkår ved overdragelse til en erhvervsdrivende fond indgik oprindeligt i aftalen om Vækstplan DK fra 2013 indgået mellem den daværende regering (Socialdemokratiet, Radikale Venstre og Socialistisk Folkeparti), Venstre, Dansk Folkeparti, Liberal Alliance og Det Konservative Folkeparti. Som led heri blev der nedsat en tværministeriel arbejdsgruppe, der i 2015 fremlagde et forslag til en model for succession til erhvervsdrivende fonde.

Modellen fra den tværministerielle arbejdsgruppe blev imidlertid af en række interessenter kritiseret for ikke at være attraktiv og anvendelig i praksis, hvorfor der i november 2016 blev nedsat en ny arbejdsgruppe med deltagelse af eksterne sagkyndige medlemmer, der skulle komme med forslag til, hvordan den konkrete model for succession kan udformes, så reglerne bliver fleksible og anvendelige, men samtidig ikke kan misbruges.

Arbejdsgruppen med eksterne sagkyndige medlemmer har i sin rapport foreslået en konkret model, der indebærer, at aktier, dvs. en virksomhed i selskabsform, kan overdrages (doneres) til en erhvervsdrivende fond, uden at dette medfører betaling af skat eller afgift på tidspunktet for overdragelsen.

Avanceskatten ("stifterskatten") opgøres på overdragelsestidspunktet, og denne skat udskydes, indtil fonden eventuelt sælger aktierne eller modtager udbytte m.v. Stifterskatten beregnes på grundlag af overdragerens avance på overdragelsestidspunktet, men med den skattesats der gælder for fonden (aktuelt 22 pct.).

Stifterskatten med tillæg af forrentning udgør et loft over den skat, der udløses som følge af overdragelsen til fonden. Loftet over beskatningen sikrer forudberegnelighed vedrørende de skattemæssige konsekvenser ved overdragelse til fonde.

Modellen adskiller sig således fra en model med succession, der ville medføre, at fonden ved afståelse af de overdragne aktier også ville være skattepligtig af en eventuel avance, der vedrører perioden efter overdragelsen til fonden.

De foreslåede regler skal reducere likviditetsbelastningen ved overdragelse af en virksomhed til en erhvervsdrivende fond, fordi skattebetalingen udskydes, indtil fonden eventuelt modtager udbytter eller sælger aktierne. Herved undgås, at der ved overdragelsen udløses beskatning af potentielt meget store latente avancer.

I den rapport, som arbejdsgruppen med de eksterne medlemmer har udarbejdet, beskrives det, at fysiske personer efter praksis har mulighed for uden skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser at gennemføre en overdragelse af aktier til en erhvervsdrivende fond med et almennyttigt formål, såfremt aktierne overdrages via et holdingselskab ejet af den pågældende person. Arbejdsgruppen har i rapporten ikke taget stilling til, om denne mulighed for skattefri overdragelse - den såkaldte holdingmodel - fortsat bør bestå ved siden af den af arbejdsgruppen foreslåede model.

Mulighed for skattefri overdragelse til fonde af aktier i selskaber, der udøver aktiv erhvervsvirksomhed, når ejerskabet til driftsselskabet udøves via et holdingselskab, giver bl.a. mulighed for overdragelse til fonde uden for EU/EØS uden iagttagelse af de værnsregler, der er indbygget i arbejdsgruppens model. Det foreslås derfor, at aktionærer fremover vil skulle beskattes som (maskeret) udbytte, såfremt et selskabs helt eller delvist vederlagsfrie overdragelse af aktier tilgodeser aktionærens ideelle interesse. Samtidig foreslås det dog, at denne beskatning skal kunne undgås, hvis der på forhånd er opnået en tilladelse fra Skatterådet til, at overdragelsen kan ske skattefrit.

1.2. Lovovervågning

Aftalepartierne er enige om, at der, hvis lovforslaget vedtages, skal udarbejdes en redegørelse til Folketingets Skatteudvalg om erfaringerne med den nye lovgivning. Redegørelsen, der vil blive baseret på de første tre år efter lovens ikrafttræden, vil f.eks. skulle indeholde oplysninger om antallet af oprettede fonde, herunder i udlandet, efter de nye regler. Redegørelsen vil endvidere skulle indeholde oplysninger om den opgjorte stifterskat og afviklingen heraf. Endvidere skal redegørelsen indeholde oplysninger om brugen af den foreslåede ordning, hvorefter der ved hel eller delvis overdragelse af aktier fra aktionærens holdingselskab forinden skal indhentes en tilladelse fra Skatterådet, hvis aktionæren vil sikre skattefrihed, både om omfanget af sådanne tilladelser og om ordningen fungerer efter hensigten, jf. afsnit 2.2.14.

Skatteministeriet vil til brug for redegørelsen indhente oplysninger fra Skatteforvaltningen, som vil kunne bidrage med de almindelige erfaringer, herunder praksis med hensyn til den nye lovgivning. Skatteministeriet vil endvidere indhente bidrag fra relevante interesseorganisationer, rådgivere m.v., der har berøring med ordningen.

2. Lovforslagets indhold

2.1. Gældende ret

2.1.1. Aktieavancebeskatningsloven

En persons indskud (gaveoverdragelse) af aktier til en erhvervsdrivende fond behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om afståelse af aktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 31. Dette indebærer, at overdrageren skal opgøre gevinst eller tab efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven.

Aktieavancen opgøres som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen for aktierne, hvor afståelsessummen skal fastsættes til aktiernes handelsværdi på overdragelsestidspunktet. En eventuel avance medregnes som hovedregel ved opgørelsen af aktieindkomsten, der efter reglerne i personskatteloven beskattes med 42 pct. ved aktieindkomst over en bundgrænse på 55.300 kr. (2020-niveau). Aktieindkomst op til denne grænse beskattes med 27 pct.

Sker aktieoverdragelsen til fonden ved arv eller anden overdragelse fra dødsboet efter den tidligere ejer, skal der i et skattepligtigt dødsbo medregnes gevinst eller tab ved overdragelsen af aktierne, hvor avance medregnes til boets aktieindkomst, der ligeledes beskattes hos boet som aktieindkomst med samme satser som for personer. Dødsboer, hvori der indgår en erhvervsvirksomhed, vil som oftest være skattepligtige, idet dødsboer efter reglerne i dødsboskatteloven er skattepligtige, når enten boets aktiver eller nettoformue overstiger 2.966.200 kr. (2020-niveau).

2.1.2. Boafgiftsloven

Sker aktieoverdragelsen til fonden ved arv, er overdragelsen af aktierne omfattet af boafgiftsloven. Af arv til fonde skal der både betales boafgift på 15 pct. og tillægsboafgift på 25 pct., således at afgiften samlet udgør 36,25 pct. af aktiernes værdi, jf. boafgiftslovens § 1.

Fonde med almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål er fritaget for boafgift, men denne afgiftsfritagelse gælder ikke fonde, der har til formål at eje og drive en erhvervsvirksomhed, jf. boafgiftslovens § 3.

2.1.3. Fondsbeskatningsloven

Fonde omfattet af lov om erhvervsdrivende fonde, jf. lovbekendtgørelse nr. 984 af 20. september 2019 (herefter erhvervsfondsloven), er skattepligtige efter fondsbeskatningsloven, jf. fondsbeskatningslovens § 1. Erhvervsfondsloven omfatter danske fonde, legater, stiftelser og andre selvejende institutioner, der er erhvervsdrivende.

En erhvervsdrivende fond er en juridisk person, som besidder en formue, der er uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue til varetagelse af et eller flere i vedtægten bestemte formål, som skal kunne efterleves i en længere årrække, hvor rådighedsbeføjelserne over fonden tilkommer en i forhold til stifter selvstændig ledelse, hvor der udøves erhvervsaktivitet, og hvor ingen fysisk eller juridisk person uden for fonden har ejendomsretten til fondens formue.

Efter erhvervsfondsloven anses en fond f.eks. som erhvervsdrivende, hvis fonden har bestemmende indflydelse over et aktie- eller anpartsselskab eller en anden virksomhed. Fonde omfattet af erhvervsfondsloven skal registreres hos Erhvervsstyrelsen og have en grundkapital på mindst 300.000 kr.

Den skattepligtige indkomst for erhvervsdrivende fonde skal som udgangspunkt opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler for aktieselskaber, jf. fondsbeskatningslovens § 3. Fondsbeskatningsloven indeholder visse særregler for fonde, f.eks. om fondes skattefrihed for gaver og fradragsmuligheder i forbindelse med uddelinger og hensættelser til almennyttige formål, jf. fondsbeskatningslovens §§ 3 og 4-6.

Erhvervsdrivende fonde skal opdele den skattepligtige indkomst i indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed og øvrig indkomst. Indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed medregnes fuldt ud ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, mens den øvrige indkomst alene beskattes, i det omfang denne indkomst overstiger et bundfradrag på 25.000 kr., jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 2.

Fondens erhvervelse af aktier ved gave skal i visse tilfælde medregnes ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst efter reglerne i fondsbeskatningsloven, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6. Gaver til fonde er ikke omfattet af reglerne om gaveafgift i boafgiftsloven.

Fonde er skattepligtige af gaver, hvis gaven kan anvendes til uddeling. Skatteprocenten for fonde er aktuelt 22 pct. Derimod er gaver til fonde som udgangspunkt skattefrie, hvis gavens værdi tilføres fondens grundkapital.

Er der tale om en familiefond, er gaven skattepligtig for fonden, uanset om gaven går til fondens grundkapital. Gaver ydet til en familiefonds stiftelse beskattes med en afgift på 20 pct. Som familiefonde anses fonde, i hvis vedtægter der tillægges medlemmer af en bestemt familie fortrinsret til uddelinger fra fonden eller fortrinsret til at indtage bestemte stillinger m.v.

Gaver til en fond er således skattefri for fonden, hvis gavens værdi tilføres grundkapitalen i en fond, der ikke er en familiefond, og gaven ikke er bestemt til senere uddeling.

Erhvervsdrivende fonde kan skattefrit modtage udbytte af datter- og koncernselskabsaktier. Datterselskabsaktier er ifølge aktieavancebeskatningsloven aktier, der ejes af et selskab (eller fond), der ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet. Koncernselskabsaktier er aktier, hvor ejeren og det selskab, hvori der ejes aktier, er sambeskattede eller kan sambeskattes. Koncernselskabsaktier omfatter desuden aktier, hvor en fond m.v. og det selskab, hvori der ejes aktier, er koncernforbundne, og hvor selskabet kan indgå i en sambeskatning.

Erhvervsdrivende fonde er ligesom selskaber omfattet af aktieavancebeskatningslovens regler om beskatning af gevinst og tab ved afståelse af aktier, således at erhvervsdrivende fonde kan afstå datter- og koncernselskabsaktier skattefrit.

Erhvervsdrivende fonde kan foretage fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for uddelinger og hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Fradrag for uddelinger kan foretages i det indkomstår, hvor fonden retligt har forpligtet sig til at foretage den konkrete uddeling. Fradrag for hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål gives, når hensættelserne anvendes inden for 5 år.

Der gives endvidere erhvervsdrivende fonde fradrag for hensættelser til konsolidering af fondskapitalen. Fradraget for hensættelser til konsolidering kan ikke overstige 4 pct. af indkomstårets uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, jf. fondsbeskatningslovens § 5, stk. 1.

Fradraget for de anførte uddelinger og hensættelser er dog begrænset af den såkaldte prioriteringsregel i fondsbeskatningsloven, hvorefter skattefrie udbytteindtægter og andre indtægter, svarende til bundfradraget, anses for medgået til uddelinger og hensættelser, før nogen del af den skattepligtige indkomst anses for medgået hertil, jf. fondsbeskatningslovens § 6. Der er derfor kun fradrag for uddelinger og hensættelser i det omfang, de tilsammen udgør et beløb, der er større end de skattefrie udbytteindtægter og andre indtægter, der svarer til bundfradraget. Skattefrie gaver eller skattefrie aktieavancer reducerer imidlertid ikke fradraget.

Selskaber, der altovervejende ejes direkte af en fond med et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål, kan anvende den såkaldte overførselsregel (også benævnt transparensreglen), jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 4, hvorefter den indkomst, der optjenes af selskabet, anses for indtjent direkte af den fond, der ejer aktierne i selskabet. Det er en betingelse, at fonden uddeler eller hensætter beløbet i det indkomstår, hvori det er optjent i selskabet, og at beløbet anvendes til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.

Overførselsreglen praktiseres således, at selskabet indrømmes et ligningsmæssigt fradrag mod, at det tilsvarende beløb indtægtsføres i fonden, som herefter uddeler eller hensætter beløbet.

2.1.4. Overdragelse af erhvervsvirksomhed ejet via et holdingselskab

Der er efter praksis mulighed for, at en aktionær kan lade sit holdingselskab overdrage et datterselskab som gave til en almennyttig eller almenvelgørende fond uden beskatning af selskabet, fonden eller aktionæren.

Selskabet (holdingselskabet) er ikke skattepligtigt af aktieoverdragelsen, når der er tale om overdragelse af datterselskabsaktier til fonden, da selskabers afståelser af datterselskabsaktier er skattefritaget, jf. aktieavancebeskatningslovens § 8. Fonden er ikke skattepligtig af gaveoverdragelsen i form af aktier, hvis denne sker til fondens grundkapital, og der ikke er tale om en familiefond, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6.

Aktionæren bliver ikke udlodningsbeskattet, når denne ikke anses for at have en økonomisk eller personlig interesse i overdragelsen, og der er tale om en fond, der har et almennyttigt formål. Dette er dog ikke til hinder for, at fonden kan drive erhvervsvirksomhed eller eje aktier i et erhvervsdrivende selskab.

Der er tale om en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde. Den anførte praksis fremgår af afgørelser truffet af Højesteret, Skatterådet og Ligningsrådet (daværende). Der er dermed efter gældende regler mulighed for i visse tilfælde, der ikke er klart afgrænset, at overføre en virksomhed til en erhvervsdrivende fond, uden at overdragelsen udløser beskatning.

2.2. Den foreslåede ordning

I overensstemmelse med arbejdsgruppens anbefalinger foreslås det, at fysiske personer skal kunne overdrage aktier i selskaber, der driver aktiv erhvervsvirksomhed, til en erhvervsdrivende fond, uden at dette har skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser på overdragelsestidspunktet, ligesom fonden efter overdragelsen i videst muligt omfang skal være undergivet de gældende regler for beskatning af erhvervsdrivende fonde.

Ifølge forslaget skal overdragerens avanceskat ("stifterskatten") opgøres på overdragelsestidspunktet, men denne skat udskydes, indtil fonden eventuelt sælger aktierne eller modtager udbytte m.v. Stifterskatten skal beregnes på grundlag af overdragerens avance på overdragelsestidspunktet, men med den skattesats, der gælder for fonden (aktuelt 22 pct.).

I tillæg hertil foreslås, at det vil skulle anses for udbytte, når en aktionærs ideelle interesse tilgodeses ved, at et direkte eller indirekte ejet selskab overdrager aktier ved en helt eller delvist vederlagsfri overdragelse. Samtidig foreslås det dog, at denne beskatning skal kunne undgås, hvis der på forhånd er opnået en tilladelse fra Skatterådet til, at overdragelsen kan ske skattefrit.

2.2.1. Krav til fonden og dens formål

Fonden skal være en erhvervsdrivende fond, hvis vedtægtsbestemte formål skal være at eje og drive virksomheden. Herved tilgodeses hensynet til, at den foreslåede særlige ordning for overdragelse af erhvervsvirksomheder til erhvervsdrivende fonde udelukkende skal kunne anvendes, såfremt overdragelsen sker med henblik på, at virksomheden varigt skal være underlagt fondseje.

Fondens kan også have uddelingsformål som f.eks. at uddele til almennyttige formål, men den må ikke have til formål at støtte medlemmer af en bestemt familie.

De foreslåede regler skal således ikke kunne anvendes ved overdragelse til fonde, i hvis vedtægter der tillægges medlemmer af en bestemt familie fortrinsret til uddelinger fra fonden eller fortrinsret til at indtage bestemte stillinger m.v., jf. erhvervsfondslovens § 28. Som det fremgår af erhvervsfondslovens § 28, stk. 2, omfatter dette også fonde, hvis vedtægter tillægger medlemmer af en bestemt familie eller visse familier fortrinsret til at indtage en bestemt stilling i eller til på anden måde at oppebære økonomiske ydelser fra en virksomhed, hvorover fonden har en bestemmende indflydelse.

Der vil dog kunne tillægges medlemmer af en bestemt familie fortrinsret til at være medlemmer af bestyrelsen, jf. erhvervsfondslovens § 28, stk. 2, 2. pkt., men en sådan vedtægtsbestemt fortrinsret vil skulle respektere erhvervsfondslovens § 40, hvorefter nærtstående til stifteren ikke uden samtykke fra fondsmyndigheden kan udgøre fondsbestyrelsens flertal.

Efter erhvervsfondslovens § 89, stk. 1, kræves fondsmyndighedens tilladelse til vedtægtsændringer. Fondsmyndigheden kan kun tillade ændringer af vedtægtsbestemmelser vedrørende fondens formål eller uddelinger efter forudgående samtykke fra Civilstyrelsen, jf. § 89, stk. 2. Derudover følger det af erhvervsfondslovens § 61, at fondsbestyrelsen kun med fondsmyndighedens samtykke må foretage eller medvirke til ekstraordinære dispositioner, som kan medføre risiko for, at vedtægten ikke kan overholdes, eller at fonden ikke fortsat vil kunne eksistere.

Det er afgørende for anvendelsen af de foreslåede skatteregler, at kravene til fondsformålet er opfyldt på tidspunktet for overdragelsen til fonden. Herefter vil det være de almindelige fondsretlige regler, der afgør, i hvilket omfang konkrete dispositioner kan anses for at ligge inden for det vedtægtsmæssige formål, samt om der, i modsat fald, kan opnås tilladelse til en ændring af formålsbestemmelsen.

I praksis vil de foreslåede betingelser om fondens formål indebære, at en anvendelse af beskatningsmodellen normalt vil forudsætte, at der sker overdragelse til nystiftede fonde. Det skyldes, at en anvendelse af modellen forudsætter, at fonden har til formål at drive den erhvervsvirksomhed, der ejes af det selskab, hvis aktier overdrages.

2.2.2. Krav til stemmeandel og ejerkrav

Modellen skal kun kunne anvendes, såfremt fonden faktisk overtager driften af den erhvervsvirksomhed, der drives af det overdragede selskab. Efter modellen vil der derfor være krav om, at fonden skal erhverve mere end 50 pct. af stemmerettighederne og mindst 25 pct. af kapitalen i selskabet, der driver virksomheden.

Endvidere stilles krav om, at udbytter tilfalder fonden i mindst samme forhold som dens ejerandel i selskabet og herigennem indirekte ejede selskaber. Herved sikres, at den overdragne kapitalandel afspejler en forholdsmæssig andel af de fremtidige økonomiske rettigheder knyttet til ejerandelen i selskabet, ligesom det sikres, at f.eks. stifteren eller dennes nærtstående ikke tillægges forlods ret til udbytter på bekostning af fonden.

Da der ikke gælder et krav om, at samtlige aktier i selskabet skal indskydes i fonden, giver modellen mulighed for, at f.eks. familiemedlemmer kan eje de resterende aktier i selskabet.

2.2.3. Overdragelse af erhvervsvirksomhed - pengetankreglen

For at sikre, at beskatningsmodellen målrettes overdragelse af aktier i aktive erhvervsvirksomheder, stilles der krav om, at der ikke er tale om overdragelse af en såkaldt pengetank, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34. Dette svarer til det gældende krav ved overdragelse af aktier med succession til fysiske personer, hvorefter aktierne ikke må være i et selskab, hvis virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse.

Efter aktieavancebeskatningslovens § 34 er der tale om en pengetank, hvis et selskabs virksomhed i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse. Selskabets virksomhed anses for i overvejende grad at bestå i passiv kapitalanbringelse, såfremt mindst 50 pct. af selskabets indtægter (indtægtskriteriet) eller mindst 50 pct. af handelsværdien af aktiverne (aktivkriteriet) vedrører fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign., medmindre de pågældende aktiver indgår i virksomhedens aktive del.

Bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, anses i denne forbindelse ikke for passiv kapitalanbringelse. Heller ikke besiddelse af andele omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 18 (andelsbeviser eller andele i andelsforeninger) anses for besiddelse af værdipapirer.

Ved bedømmelsen af, om mindst 50 pct. af indtægterne vedrører passiv kapitalanbringelse, tages hensyn til den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, opgjort som gennemsnittet af de seneste tre regnskabsår. Ved bedømmelsen af, om kravet er opfyldt i relation til selskabets aktiver, tages der udgangspunkt i handelsværdien af selskabets ejendomme, kontanter, værdipapirer el.lign. på overdragelsestidspunktet eller som et gennemsnit af de seneste tre regnskabsår.

Har selskabet eksisteret i mindre end tre år, vil vurderingen skulle foretages på grundlag af de år, selskabet har eksisteret. I tilfælde, hvor et selskab er stiftet ved en skattefri omstrukturering af et tidligere selskab m.v., foretages bedømmelsen på grundlag af de regnskabsår, det nye selskab har eksisteret.

Der gælder en særlig regel i koncernforhold, hvor der ved opgørelsen efter pengetankreglen ses bort fra afkastet og værdien af aktier i et holdingselskab, når holdingselskabet direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen i det pågældende datterselskab. I stedet medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerforholdet.

Det foreslås endvidere, at pengetankreglen vil skulle være opfyldt i de første 5 år efter fondens erhvervelse af aktier efter modellen. Konsekvensen af, at selskabet inden for denne periode anses for en pengetank efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 34, vil være, at fonden skal anses for at have afstået aktierne til handelsværdien, hvorved stifterskatten i sin helhed forfalder til betaling.

2.2.4. Krav om bestemmende indflydelse over en erhvervsvirksomhed

Det er ved succession til fysiske personer ikke et krav, at der skal være tale om overdragelse af aktier, der sikrer erhververen en bestemmende indflydelse i den erhvervsvirksomhed, der drives i selskabet. Således som pengetankreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34 er udformet, giver den derfor mulighed for at overdrage aktier med succession i f.eks. et holdingselskab, der ikke har anden aktivitet end at besidde mindst 25 pct. af aktiekapitalen i et eller flere datterselskaber, hvori der udøves erhvervsvirksomhed.

En direkte anvendelse af den gældende pengetankregel på overdragelser efter den foreslåede model ville derfor muliggøre overdragelse til erhvervsdrivende fonde af mindst 25 pct. af kapitalen og mere end 50 pct. af stemmerettighederne i et holdingselskab, når blot dette holdingselskab ejer mindst 25 pct. af kapitalen i det selskab, der direkte udøver den erhvervsmæssige virksomhed. I så fald overdrages der reelt hverken en bestemmende indflydelse i eller en betydende ejerandel i en erhvervsvirksomhed, idet der kun overdrages en ejerandel på 6,25 pct. af kapitalen og stemmeandelene i det selskab, som erhvervsvirksomheden drives i.

Med henblik på at sikre, at fonden faktisk får bestemmende indflydelse over erhvervsvirksomheden, foreslås det, at værdien af de aktiver (eksklusiv aktier), som fonden bliver indirekte (med)ejer af som følge af overdragelsen, for mindst halvdelens vedkommende skal være ejet af enten fonden selv eller af selskaber, som fonden direkte eller indirekte (via datterselskabers ejer- og stemmeandele) har bestemmende indflydelse over.

Det foreslås dog samtidig, at overdragelsen skal kunne omfatte aktieposter, der ikke sikrer bestemmende indflydelse, når overdrageren eller dødsboet godtgør, at overdrageren på overdragelsestidspunktet hverken alene eller i fællesskab med sine nærtstående har bestemmende indflydelse over den virksomhed, der udøves i det pågældende selskab.

Herved tages hensyn til, at det ikke kan udelukkes, at der kan være situationer, hvor betingelserne om bestemmende indflydelse ikke kan opfyldes, men hvor der alligevel sker overdragelse til fonden af en samlet reel, aktiv erhvervsvirksomhed.

Målet med denne undtagelse er således at sikre, at en erhvervsvirksomhed, der har udviklet sig ved f.eks. tilkøb af aktieposter (uden bestemmende indflydelse), skal kunne overdrages efter modellen, uden at det er nødvendigt forud at udskille de pågældende ejerandele af den overdragne virksomhed.

2.2.5. Stifter har negativ anskaffelsessum på aktierne

Hvis overdragerens skattemæssige anskaffelsessum på aktierne er negativ, er det en betingelse for anvendelse af modellen, at overdrageren som led i overdragelsen til fonden skal betale skatteværdien af den negative anskaffelsessum.

En negativ anskaffelsessum stammer fra en forudgående omdannelse af en personligt ejet virksomhed til selskab. Herved sikres det, at latente skatter, der ikke har direkte sammenhæng med overdragelsen af aktierne til fonden, udløses og betales.

2.2.6. Beskatningen efter overdragelse til fonden

Det foreslås, at der ved anvendelse af modellen skal opgøres en aktieavance for stifteren i overensstemmelse med aktieavancebeskatningslovens almindelige regler herom.

Der vil af den således opgjorte avance skulle beregnes en udskudt skat (stifterskat). Skatten beregnes på grundlag af den skattesats, der gælder for danske fonde, aktuelt 22 pct. Stifterskatten vil dog ikke forfalde til betaling ved overdragelsen, men tilføres en saldo, der først skal afdrages ved fondens senere modtagelse af udbytter m.v. eller ved afståelse af de erhvervede aktier. Der vil være tale om en endeligt opgjort skat, der specifikt er knyttet til overdragelsen af aktierne til fonden.

Det foreslås endvidere, at den til enhver tid værende saldo for stifterskat forrentes med en rentesats på 1 procentpoint over Nationalbankens diskonto, dog mindst med 1 pct. p.a., indtil saldoen er nedbragt til 0 kr.

2.2.7. Fondens aktieafståelser

Fonden vil efter erhvervelsen af aktierne som udgangspunkt være omfattet af de almindelige regler i aktieavancebeskatningsloven og fondsbeskatningsloven. Afståelse af koncern- eller datterselskabsaktier vil derfor kunne ske skattefrit, og dette vil også gælde de aktier, som fonden har erhvervet ved anvendelse af den foreslåede model.

Det foreslås, at såfremt fonden senere afstår aktier, der er overdraget efter den foreslåede beskatningsmodel, vil dette kunne udløse forfald af stifterskat. Stifterskatten vil i givet fald skulle forfalde uafhængigt af, om afståelsen efter de almindelige regler om aktieavancebeskatning er skattefri eller ej.

Ved fondens afståelse af aktier, som fonden har erhvervet efter modellen, vil der således skulle opgøres en skat på grundlag af den gældende skattesats for danske fonde, som aktuelt er 22 pct., af den opgjorte avance på de pågældende aktier, hvilket beløb skal afdrages på stifterskatten.

Hvis fondens ejerandel som følge af delafståelser er blevet nedbragt til under 10 pct. af den samlede aktiekapital, vil aktieavancer for fonden være skattepligtige efter de almindelige regler i aktieavancebeskatningsloven- og fondsbeskatningsloven, såfremt der er tale om aktier noteret på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet. Når en aktieavance er skattepligtig efter de almindelige regler i aktieavancebeskatningsloven, vil dette også skulle gælde for aktier, der efter den foreslåede beskatningsmodel er overdraget til en erhvervsdrivende fond.

Hvis der i en sådan situation betales skat af avancer vedrørende aktier i det overdragne selskab, vil de erlagte skatter fuldt ud skulle modregnes i den skat, der vil skulle beregnes med henblik på afdrag på saldoen for stifterskatten.

Er der tale om en udenlandsk fond, skal der tilsvarende tages hensyn til eventuel indkomstbeskatning af aktieavance i udlandet ved afståelse af aktier, der indgår på beholdningsoversigten.

Det bemærkes, at fonden vil kunne vælge frivilligt at indfri eller foretage afdrag på stifterskatten, også selv om fonden ikke har oppebåret aktieavancer eller modtaget udbytter, der udløser en pligt til at afdrage på skatten.

2.2.8. Fondens udbytteindtægter

Udbytter af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier er efter de almindelige regler skattefrie. Udbytter af porteføljeaktier, dvs. aktieposter på mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i selskabet, er skattepligtige, uanset om porteføljeaktierne er noterede eller ej, idet udbytter af unoterede porteføljeaktier dog normalt alene medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst med 70 pct. af udbyttebeløbet.

Disse almindelige regler for beskatning af udbytter vil uændret finde anvendelse i relation til udbytter af aktier, der er overdraget til fonden ved anvendelse af den foreslåede model.

Selv om udbytter af aktier, der er overdraget til fonden ved anvendelse af den foreslåede model, er skattefrie, skal en beregnet andel heraf - opgjort på grundlag af skattesatsen for fonde, aktuelt 22 pct. - anvendes til afdrag på stifterskatten, indtil saldoen er endeligt ophørt.

Er udbytterne efter de almindelige regler skattepligtige, fordi ejerandelen er nedbragt til under 10 pct. af det overdragne selskab, skal de erlagte skatter fuldt ud modregnes i den skat, der skal erlægges med henblik på afdrag på stifterskatten.

Er der tale om en udenlandsk fond, vil der tilsvarende skulle tages hensyn til eventuel indkomstbeskatning i udlandet af udbytte af aktier, der indgår på beholdningsoversigten.

2.2.9. Prioriteringsreglen

Fonde har fradrag for uddelinger og hensættelser til almennyttige formål ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst. Samtidig skal fonde efter den såkaldte prioriteringsregel i første række foretage fradrag for almennyttige uddelinger i skattefrie indtægter (dvs. skattefrit bundfradrag og skattefrie udbytteindtægter), før uddelinger kan fradrages i skattepligtige indtægter. Skattefri aktieavancer er derimod ikke omfattet af prioriteringsreglen.

En erhvervsdrivende fond med et supplerende almennyttigt formål, der stiftes efter den foreslåede model, vil eventuelt ikke have andre indtægter end skattefrie datterselskabsudbytter eller skattefri aktieavancer vedrørende aktier i det overdragne selskab, som kan anvendes til uddeling til almennyttige formål. Endvidere vil fonden ikke ved uddelinger eller hensættelser kunne opnå et skattemæssigt underskud.

Efter den gældende prioriteringsregel vil fonden derfor i disse tilfælde ikke have fradragsret for sine almennyttige uddelinger. Den vil heller ikke kunne udnytte fradraget i det selskab, som er blevet overdraget til fonden, fordi den såkaldte overførselsregel, jf. afsnit 2.2.10, der normalt muliggør en sådan udnyttelse af fradraget, foreslås ikke at skulle kunne finde anvendelse, før stifterskatten er afviklet.

Reglerne foreslås derfor justeret for at sikre, at skatteværdien (aktuelt 22 pct.) af fradraget for uddelinger og hensættelser til almennyttige formål, som fonden ellers ville miste fordelen af, kan anvendes som afdrag på stifterskatten.

Justeringen vil indebære, at fonde med almennyttige uddelingsformål kan foretage afdrag på stifterskatten ved at anvende de i året oppebårne avancer og udbytter til uddelinger og hensættelser til almennyttige formål.

Det foreslås endvidere at justere prioriteringsrækkefølgen, således at udbytter og avancer ved afståelse af aktier, der udløser afdrag på stifterskatten, kommer før (øvrige) skattefrie indtægter. Sidstnævnte har praktisk betydning, hvis fonden f.eks. samme år også modtager skattefri udbytter af andre aktier, dvs. aktier der ikke er overdraget ved anvendelse af den foreslåede beskatningsmodel.

2.2.10. Overførselsreglen

For selskaber, der i altovervejende grad er ejet af en fond med et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål, gælder en særlig overførselsregel, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 4. Reglen indebærer, at indkomsten i selskabet er skattefri, hvis indkomsten overføres til fonden og derefter anvendes af denne til almennyttige uddelinger eller hensættelser. Overførselsreglen har til formål at udligne de skattemæssige konsekvenser ved, at en fond driver sin virksomhed i et selskab i stedet for i eget regi.

Det foreslås, at overførselsreglen ikke skal kunne anvendes af en fond, der har erhvervet aktier efter den foreslåede beskatningsmodel, før saldoen for stifterskatten er bragt endeligt til ophør. Dette skal ses i sammenhæng med, at det efter modellen vil være muligt at foretage hensættelser og uddelinger til almennyttige og almenvelgørende formål, som indebærer, at der sker nedskrivning af stifterskatten, som udløses af udbytter eller avancer, jf. afsnit 2.2.9. Overførselsreglen vil imidlertid fortsat kunne anvendes på selskaber, som ikke er overdraget efter modellen, når betingelserne for anvendelse af overførselsreglen i øvrigt er opfyldt.

2.2.11. Nedsættelse af fondens grundkapital

Det er efter den foreslåede beskatningsmodel et krav, at gavens eller arvens værdi (aktiernes værdi) tilfalder grundkapitalen, og der udløses hverken indkomstskat eller boafgift for fonden ved overdragelsen.

Senere nedsættelser af grundkapitalen vil udløse skat i fonden med aktuelt 22 pct. Efter gældende praksis sker der beskatning af overførsler fra grundkapital til frie midler, når tilførslen til grundkapitalen har været skattefri, og der ikke er tale om en nedsættelse med henblik på dækning af kapitaltab, som efter erhvervsfondslovens § 67 kræver nedsættelse af grundkapitalen eller fondens opløsning.

Nedsættelse af fondens grundkapital og overførsel fra fondens grundkapital vil kræve fondsmyndighedens samtykke, jf. erhvervsfondslovens § 81, stk. 1.

Værdien af de overdragne aktier vil som anført ifølge forslaget skulle tilføres fondens grundkapital. Hvis fonden efterfølgende sælger en andel af de erhvervede aktier, udløses der krav om afdrag på stifterskatten. Hvis fonden ikke har frie midler, vil den imidlertid ikke kunne betale afdrag på stifterskatten. For at undgå, at denne situation skal kunne opstå, foreslås det, at der vil skulle tages højde for den udskudte forpligtelse til betaling af stifterskatten, der påhviler fonden i henhold til beskatningsmodellen.

Det foreslås derfor, at tilførslen til grundkapitalen vil skulle opgøres som aktiernes værdi fratrukket den udskudte skat af avancen. Den udskudte skat vil altså skulle indgå som en passivpost, som modsvarer den udskudte forpligtelse til betaling af stifterskatten.

2.2.12. Andre efterfølgende dispositioner i fonden

Det foreslås, at der ved skattefrie omstruktureringer, hvori de overdragne aktier indgår, vil skulle tages højde for den forpligtelse til at betale stifterskatten, som er knyttet til de aktier, som fonden har erhvervet efter modellen. Hvis fonden f.eks. foretager en skattefri aktieombytning af aktierne i det selskab (selskab A), som fonden oprindeligt har fået overdraget efter den foreslåede beskatningsmodel, med aktier i et nyt holdingselskab (selskab B), vil den latente skat skulle påhvile de ombyttede aktier i selskab B, som fonden modtager som vederlag ved aktieombytningen.

Der skal endvidere tages højde for, at fonden - inden forpligtelsen til betaling af stifterskatten er endeligt ophørt - kan have erhvervet aktier i andre selskaber, uden at der på disse aktier vil hvile en forpligtelse til betaling af stifterskat efter modellen. Dette vil f.eks. kunne skyldes, at fonden har anvendt nettoprovenuet af udbytter fra det overdragne selskab til stiftelse af nye selskaber.

Ejer fonden f.eks. aktier i andre selskaber, hvorpå der ikke hviler en forpligtelse til betaling af stifterskat, skal fonden ifølge forslaget kunne modtage skattefrie udbytter fra disse aktier eller oppebære skattefrie avancer ved afståelse af aktierne, uden at det udløser en forpligtelse til at afdrage på saldoen for stifterskat. Fonden skal endvidere kunne anvende overførselsreglen på disse selskaber, forudsat at betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

For at hindre mulighed for eliminering eller udhuling af stifterskatten vil det derfor være nødvendigt at sikre, at der ikke via f.eks. et søsterselskab føres midler op til fonden fra de aktier, hvorpå der hviler en forpligtelse til betaling af stifterskat, uden at det udløser forpligtelse til betaling af stifterskat.

Uden et værn mod sådanne dispositioner ville f.eks. reglen om skattefrihed af tilskud fra det overdragne selskab til et søsterselskab, jf. selskabsskattelovens § 31 D, kunne udhule stifterskatten.

Det foreslås på den baggrund, at dispositioner, der kan indebære eliminering eller udhuling af stifterskatten, skal udløse krav om afdrag på stifterskatten. De foreslåede værns­regler svarer til de regler, der gælder for personer, der har henstand med fraflytterskat ved ophør af skattepligt her til landet.

2.2.13. Overdragelse til udenlandske fonde

Det er et centralt element i den foreslåede beskatningsmodel, at overdragelse kun kan ske til selvejende juridiske personer, der opfylder kravene i erhvervsfondslovens § 1, stk. 2, hvilket bl.a. indebærer, at fondens formue skal være uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue.

Betingelsen er i dansk lovgivning allerede afspejlet i ligningslovens § 16 K, stk. 4, nr. 1, hvorefter stifteren af en trust ikke beskattes af indtægten i trusten, hvis det godtgøres, at det er en ufravigelig gyldighedsbetingelse for trustens eksistens, at der er givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på formuen. Det foreslås, at denne betingelse også skal være opfyldt ved overdragelse af aktier til fonde i udlandet, hvilket efter forslaget kun kan være lande, der er medlem af EU eller EØS.

Det følger også af erhvervsfondslovens § 1, stk. 2, at der kun vil foreligge en fond omfattet af loven, såfremt den skal varetage "et eller flere i vedtægten bestemte formål". Heraf følger, at fondens formål som udgangspunkt skal være endeligt og tidsubegrænset fastlagt på stiftelsestidspunktet, hvilket bl.a. indebærer, at der ikke kan tillægges fondens ledelse en ret til at ændre formålsbestemmelsen.

Dette er også et centralt element i den foreslåede model, som netop kun skal kunne anvendes på fonde, hvis vedtægtsmæssige formål er at eje og drive den virksomhed, som ejes af det overdragne selskab. Dette vedtægtsmæssige formål ligger som udgangspunkt varigt fast.

Det foreslås derfor, at det stilles som en betingelse for anvendelse af modellen ved overdragelse til fonde i udlande, der er medlem af EU eller EØS, at den pågældende fonds formålsbestemmelse kun kan ændres efter regler, der kan sidestilles med de regler, som gælder for danske fonde efter erhvervsfondsloven.

Desuden foreslås det, at fonden skal forpligte sig til at betale stifterskatten og afgive årlige oplysninger til de danske skattemyndigheder, således at det er muligt for Skatteforvaltningen at kontrollere, om stifterskatten helt eller delvist er forfaldet til betaling. Dette svarer til princippet i reglerne i pensionsbeskatningslovens § 15 C, hvorefter et udenlandsk pensionsinstitut skal påtage sig de forpligtelser, der stilles til danske pensionsinstitutter, som udbyder tilsvarende pensionsordninger, som forudsætning for, at ordningen kan behandles som en dansk pensionsordning.

2.2.14. Overdragelse af erhvervsvirksomhed ejet via et holdingselskab

Det foreslås, at værdien af en gave, der ydes i aktionærens ideelle interesse ved et selskabs helt eller delvist vederlagsfrie overdragelse af aktier m.v. i et datterselskab, fremover skal beskattes som (maskeret) udbytte, medmindre der på forhånd er opnået en tilladelse fra Skatterådet til, at overdragelsen kan ske uden beskatning.

Efter de gældende regler er det ikke en betingelse for skattefrihed for hovedaktionæren, at der inden over­drag­el­se af ak­tier til en fond m.v. med al­men­nyt­tigt eller almen­velgørende formål er opnået en tilladelse fra Skat­te­rå­det. I praksis er de fleste overdragelser af aktier i selskaber, der driver erhvervsvirksomhed, dog formentlig alligevel først blevet gennemført efter opnåelse af et bindende svar, således at hovedaktionæren har haft sikkerhed for, at overdragelsen ikke ville udløse beskatning af maskeret udbytte.

3. Økonomiske konsekvenser og implementeringskonsekvenser for det offentlige

De foreslåede regler indebærer, at der kan overdrages aktier ved arv eller gave til en erhvervsdrivende fond uden betaling af skatter eller afgifter på overdragelsestidspunktet. Dette vil medføre et mindreprovenu for staten i forbindelse med generationsskifter i form af færre indtægter fra avancebeskatning og betaling af bo- og gaveafgift.

Det er forbundet med betydelig usikkerhed at vurdere, i hvilket omfang den foreslåede model vil blive anvendt både i forhold til det gennemsnitlige niveau og i forhold til størrelsesordenen i enkelt-år. På baggrund af erfaringerne fra ophævelsen af successionsadgangen i 1998 skønnes det, at der årligt vil blive overdraget egenkapital svarende til ca. 300 mio. kr. årligt. Det antages desuden beregningsteknisk, at 40 pct. af de overdragne selskaber efter gældende regler ville være blevet solgt til tredjepart. Herved var der blevet udløst dels avancebeskatning på ca. 42 pct., dels bo- og gaveafgift på 15 pct., når salgssummen overdrages til næste generation. De resterende 60 pct. antages efter gældende regler overdraget til næste generation i familien med skattemæssig succession. Herved udløses der bo- eller gaveafgift på effektivt ca. 17 pct. inklusiv aktieindkomstskat af det beløb, der udloddes til betaling af afgiften ved overdragelse af en erhvervsvirksomhed.

Under disse forudsætninger kan det umiddelbare mindreprovenu opgøres til 130 mio. kr. årligt. Når de berørte selskaber overdrages til en fond, giver ejeren (og dennes efterkommere) uigenkaldeligt afkald på formueværdier svarende til den overdragne egenkapital efter avanceskat. Herved reduceres deres forbrug, hvilket belaster de offentlige finanser yderligere i form af færre indtægter fra moms og afgifter. Dette tilbageløb skønnes at øge mindreprovenuet for det offentlige med 40 mio. kr. årligt i modellen, så mindreprovenuet efter tilbageløb skønnes at udgøre 170 mio. kr. årligt. Der vurderes ikke at være yderligere adfærdsmæssige effekter.

Med hensyn til muligheden for at overdrage aktier fra et holdingselskab til en fond vil lovforslaget sikre mere robuste værnsregler på området og vil bl.a. fjerne mulighederne for skattefrit at overføre aktier til fonde uden en forudgående godkendelse fra Skatterådet. Dette vil trække i retning af, at mindreprovenuet kan være noget mindre end ovenfor angivet. Effekten af de mere robuste værnsregler lader sig dog ikke kvantificere.

De foreslåede regler vurderes ikke at have provenumæssige konsekvenser for kommunerne.

De foreslåede regler lever op til de syv principper for digitaliseringsklar lovgivning.

Lovforslaget vurderes samlet set at medføre merudgifter for Skatteforvaltningen svarende til 0,2 mio. kr. i 2021, 0,6 mio. kr. årligt i årene 2021-2025 og 0,4 mio. kr. varigt fra 2026 og frem. Udgifterne kan primært henføres til kontrol og systemtilpasninger.

4. Økonomiske og administrative konsekvenser for erhvervslivet m.v.

De foreslåede regler indebærer, at der i videre omfang end efter gældende regler kan overdrages aktier i en virksomhed til en erhvervsdrivende fond uden betaling af skatter eller afgifter på overdragelsestidspunktet. Herved reduceres omkostningerne og dermed likviditetsbelastningen i forbindelse med overdragelsen af virksomheden til fonden. Erhvervsstyrelsens Team Effektiv Regulering (TER) vurderer, at lovforslaget samlet set medfører administrative konsekvenser for erhvervslivet på under 4 mio. kr. årligt. De bliver derfor ikke kvantificeret yderligere. De foreslåede regler forventes ikke i øvrigt at have nævneværdige konsekvenser for erhvervslivet. De foreslåede regler vurderes ikke at indeholde regulering, der er relevant i forhold til principperne for agil erhvervsrettet regulering.

5. Administrative konsekvenser for borgerne

De foreslåede regler vurderes ikke at have nævneværdige administrative konsekvenser for borgerne.

6. Miljømæssige konsekvenser

Lovforslaget vurderes ikke at have miljømæssige konsekvenser.

7. Forholdet til EU-retten

De foreslåede regler vil kunne anvendes ved overdragelse til udenlandske fonde, der er hjemmehørende inden for EU eller EØS-området, men ikke til andre udenlandske fonde. Da stifterskatten - i modsætning til en egentlig successionsordning - opgøres på overdragelsestidspunktet, har det været vurderingen, at de foreslåede regler ikke vil kunne afgrænses til overdragelse til danske fonde.

For at imødegå risiko for misbrug ved overdragelse til udenlandske fonde stilles der krav om, at en udenlandsk fonds formue er endeligt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, at fondens formål kun kan ændres efter regler, der kan sidestilles med reglerne i erhvervsfondsloven herom, og at fonden skal afgive visse årlige oplysninger til de danske skattemyndigheder. Der stilles ligeledes krav om, at fonden er hjemmehørende i en stat, der yder bistand til Skatteforvaltningen efter overenskomsten af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager eller Rådets direktiv 2010/24/EU af 16. marts 2010 om gensidig bistand ved inddrivelse af fordringer i forbindelse med skatter, afgifter og andre foranstaltninger ved efterfølgende kontrol af, at der ikke foreligger misbrug af reglerne. Såfremt fonden har hjemsted i et land, der ikke er omfattet af den ovenfor nævnte overenskomst eller det ovenfor nævnte direktiv, er anvendelsen af de foreslåede regler betinget af, at der stilles betryggende sikkerhed for betaling af stifterskatten.

Det har været overvejet, om disse krav udgør EU-retsstridige restriktioner i etableringsfriheden, jf. TEUF art. 49. Da kravene er nødvendige, dels for at sikre en ensartet behandling af danske og udenlandske fonde, dels for at varetage det tvingende almene hensyn til en effektiv skattekontrol, er det vurderingen, at kravene er i overensstemmelse med EU-retten.

8. Hørte myndigheder og organisationer m.v.

Et udkast til lovforslag har i perioden fra den 3. oktober til den 31. oktober 2019 været sendt i høring hos følgende myndigheder og organisationer m.v.:

Advokatsamfundet, Arbejderbevægelsens Erhvervsråd, ATP, Boligselskabernes Landsforening, Borger- og retssikkerhedschefen i Skatteforvaltningen, Bryggeriforeningen, Business Danmark, Børsmæglerforeningen, CEPOS, Cevea, Danmarks Idrætsforbund, Danmarks Skibskredit, Dansk Aktionærforening, Dansk Byggeri, Dansk Energi, Dansk Erhverv, Dansk Iværksætterforening, Dansk Skovforening, Dansk Told- og Skatteforbund, Danske Advokater, DANVA, Datatilsynet, Den Danske Dommerforening, Den Danske Fondsmæglerforening, DI, Domstolsstyrelsen, DVCA, Ejendomsforeningen Danmark, Erhvervsstyrelsen - Team Effektiv Regulering, Finans Danmark, Finans og Leasing, Finanstilsynet, Foreningen Danske Revisorer, Forsikring & Pension, FSR - danske revisorer, HORESTA, IBIS, Investering Danmark, Justitia, KL, Kraka, Landbrug & Fødevarer,

Landsskatteretten, Mellemfolkeligt Samvirke, Nasdaq OMX Copenhagen A/S, Nationalbanken, SEGES, Skatteankestyrelsen, SMVdanmark og SRF Skattefaglig Forening.

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Ved overdragelse af aktier beskattes fysiske personer og dødsboer af en eventuel gevinst efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven. Dette gælder også ved overdragelse til fonde. Der henvises til de almindelige bemærkninger afsnit 2.1.1.

Forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 35 B indebærer, at en fysisk person eller et dødsbo kan overdrage (donere) aktier i et selskab til en erhvervsdrivende fond omfattet af erhvervsfondsloven, uden at der udløses skat af en eventuel aktieavance i anledning af overdragelsen. Forslaget er ikke begrænset til aktier, men omfatter også anparter i anpartsselskaber og andre værdipapirer, jf. aktieavancebeskatningslovens § 1, stk. 2, når betingelserne i øvrigt er opfyldt.

En fond anses for erhvervsdrivende, hvis den udøver erhvervsmæssig aktivitet efter erhvervsfondslovens § 2, stk. 1, jf. § 1, stk. 1. Der henvises til de almindelige bemærkninger afsnit 2.1.3.

I stk. 1, nr. 1, foreslås det, at den erhvervsdrivende fond skal have til formål at eje og drive den virksomhed, som direkte eller indirekte ejes af det selskab, hvis aktier overdrages. Den foreslåede model skal således netop kun kunne anvendes på fonde, hvis vedtægtsmæssige formål er at eje og drive den virksomhed, som ejes af det overdragne selskab. Det udelukker ikke, at fonden også kan eje andre virksomheder eller have andre formål, der ikke tilgodeser familien.

Kravene til fondsformålet skal være opfyldt på tidspunktet for overdragelsen til fonden. Herefter vil det være de almindelige fondsretlige regler, der afgør, i hvilket omfang konkrete dispositioner kan anses for at ligge inden for det vedtægtsmæssige formål, samt om der i modsat fald kan opnås tilladelse til en ændring af formålsbestemmelsen.

Det vedtægtsmæssige formål ligger som udgangspunkt varigt fast. Vedtægtsændringer, herunder ændring af formålet, kræver fondsmyndighedens tilladelse, jf. erhvervsfondslovens § 89, stk. 1. Fondsmyndigheden kan kun tillade ændringer af vedtægtsbestemmelser vedrørende fondens formål eller uddelinger efter forudgående samtykke fra Civilstyrelsen, jf. erhvervsfondslovens § 89, stk. 2. Derudover følger det af erhvervsfondslovens § 61, at fondsbestyrelsen kun med fondsmyndighedens samtykke må foretage eller medvirke til ekstraordinære dispositioner, som kan medføre risiko for, at vedtægten ikke kan overholdes, eller at fonden ikke fortsat vil kunne eksistere.

Fondens vedtægtsbestemte formål skal være at eje og drive den virksomhed, som direkte eller indirekte ejes af det selskab, hvis aktier overdrages. Kravet skal nærmere bestemt forstås således, at fonden skal drive erhvervsvirksomheden videre gennem en bestemmende aktiepost. Fonden skal således eje kapitalandele i det selskab, der ejer og driver erhvervsvirksomheden, eller eventuelt i et overliggende holdingselskab. Der ligger ligeledes et krav om, at fonden aktivt skal udøve ejerskab i det selskab, der ejer og driver erhvervsvirksomheden for på den måde at opnå det bedst mulige resultat i denne virksomhed. Udøvelse af aktivt ejerskab er en del af bestyrelsens opgaver og ansvar, som er reguleret i erhvervsfondslovens § 38.

Der ligger således ikke andet og mere i begrebet "drive", end at virksomheden til stadighed skal være ejet af den pågældende fond gennem bestemmende aktiepost og aktivt ejerskab.

Intentionen med kravet til fondens formål er at sikre, at fonden bevarer virksomheden, og at den i regi af fonden drives videre gennem fondens bestemmende indflydelse. Såfremt der ikke blev stillet krav til fondens formålsbestemmelse, ville fonden som udgangspunkt være frit stillet med hensyn til at afhænde virksomheden.

Fonden kan også have uddelingsformål som f.eks. at uddele til almennyttige formål. Kravet til fondens formål udelukker ikke, at fonden også kan eje andre virksomheder eller have andre formål, der ikke tilgodeser familien.

I stk. 1, nr. 2, foreslås det, at aktierne skal opfylde betingelserne i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3. Selskabet skal således opfylde betingelserne for ikke at være en såkaldt pengetank efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, på overdragelsestidspunktet.

Overdragelse af aktier til en erhvervsdrivende fond vil hermed kun kunne ske efter de foreslåede regler, hvis virksomheden i selskabet ikke i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse. Kriteriet om "i overvejende grad" er opfyldt, hvis mindst 50 pct. af selskabets indtægter stammer fra fast ejendom eller besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, eller hvis mindst 50 pct. af selskabets aktiver udgøres af sådanne aktiver, medmindre de pågældende aktiver indgår i virksomhedens aktive del.

For indtægter foretages opgørelsen som den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter opgjort som gennemsnittet af de seneste tre regnskabsår. For aktiver ses på, om handelsværdien af selskabets ejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende udgør mindst 50 pct. af selskabets samlede aktiver. Der henvises endvidere til de almindelige bemærkninger afsnit 2.2.3.

Det følger af forslaget, at aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 5, om næringsaktier og andelsbeviser i andelsforeninger ligeledes skal finde anvendelse ved overdragelse til en fond. Det vil for det første betyde, at fonden vil kunne erhverve næringsaktier efter aktieavancebeskatningslovens § 17, uanset at det selskab, som der overdrages næringsaktier i, har karakter af en pengetank efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 6. For det andet vil fonden kunne erhverve andelsbeviser m.v. efter aktieavancebeskatningslovens § 18, uanset at den forening, der overdrages andelsbeviser i, udgør en pengetank.

Det følger endvidere af forslaget, at de foreslåede regler vil kunne finde anvendelse ved overdragelse af aktier i et selskab, som udøver næring med køb og salg af værdipapirer eller ved finansieringsvirksomhed, hvorfor aktier i disse selskaber også vil kunne overdrages efter de foreslåede regler. Det vil være en betingelse, at selskabet er omfattet af lov om finansiel virksomhed eller tilsvarende for udenlandske selskaber. For udenlandske selskaber, som ikke er hjemmehørende i et EU-land eller EØS-land, vil det være en betingelse, at selskabet er hjemmehørende i et land, der udveksler oplysninger med de danske skattemyndigheder.

Efter forslaget til stk. 1, nr. 3, er det en betingelse, at fonden efter overdragelsen ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen og mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet.

Forslaget åbner mulighed for, at modellen også kan anvendes ved efterfølgende erhvervelse af aktier i selskabet, idet reglerne foreslås at kunne anvendes ved overdragelser i flere tempi. I så fald vil det være en betingelse, at fonden ved den første overdragelse opfylder alle betingelserne, herunder betingelserne vedrørende aktiekapitalen og stemmerettighederne.

F.eks. vil fonden på ét tidspunkt kunne erhverve aktier i selskabet svarende til 25 pct. af aktiekapitalen og 51 pct. af stemmerettighederne og på et senere tidspunkt helt eller delvist erhverve resten af aktierne i selskabet ved anvendelse af reglerne, hvis de øvrige betingelser i forbindelse med begge overdragelser opfyldes.

Endvidere vil to eller flere i fællesskab kunne overdrage aktier efter forslaget, hvis overdragelsen tilsammen udgør mindst 25 pct. af aktiekapitalen og mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet.

I stk. 1, nr. 4, 1. pkt., foreslås det, at mindst 50 pct. af værdien af de aktiver, bortset fra aktier, som fonden indirekte bliver ejer eller medejer af som følge af overdragelsen, ejes af selskaber, som fonden direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse over.

Ved denne opgørelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på overdragelsestidspunktet. Efterfølgende værdisvingninger vil således ikke have betydning i relation til denne bestemmelse. Om baggrunden for den foreslåede 50 pct.-opgørelse henvises til de almindelige bemærkninger afsnit 2.2.4.

Betingelsen kan illustreres ved nedenstående eksempel, hvor en fond erhverver alle aktierne i et holdingselskab, der ejer 80 pct. af kapitalen i et datterselskab (D), hvori der drives en aktiv erhvervsvirksomhed. D besidder ejerandele på hhv. 80 pct., 30 pct. og 20 pct. i tre yderligere driftsselskaber, DD1, DD2 og DD3. Værdien af aktivmassen (eksklusiv aktier) er i både D og DD3 100 mio. kr., og i både DD1 og DD2 er værdien 50 mio. kr.

Kravet om ejerskab af mindst 50 pct. af aktiverne i den overdragne virksomhed vil være opfyldt, fordi (f)=(g).

Det er i eksemplet lagt til grund, at der ikke er forskel på kapital- og stemmeandelene. I relation til spørgsmålet om fondens bestemmende indflydelse er det imidlertid den faktiske indflydelse, der er afgørende. Hvis fonden i eksemplet som følge af f.eks. særlige stemmerettigheder for D's aktier indirekte har bestemmende indflydelse over DD3, vil det betyde, at værdien af fondens andel af dette selskab (16 mio. kr.) i stedet vil skulle medregnes i næstsidste række (dvs. at (f) = 128 mio. kr., mens (g) = 12 mio. kr.).

Hvis den beskrevne 50 pct.-grænse ikke er opfyldt, vil en anvendelse af de foreslåede regler som udgangspunkt forudsætte, at en eller flere aktieposter udskilles fra koncernen forud for overdragelsen. I nedenstående eksempel er værdien af aktiverne i DD2 og DD3 forhøjet, så værdien af ejerandelene heraf udgør mere end 50 pct. af de samlede aktiver eksklusiv aktier.

En overdragelse af H til fonden ved anvendelse af de foreslåede regler vil i dette eksempel som udgangspunkt forudsætte, at der udskilles en andel af aktieposterne i DD2 eller DD3, således at 50 pct.-grænsen er opfyldt.

Det kan ikke udelukkes, at der vil kunne være situationer, hvor den beskrevne regel ikke kan opfyldes, men hvor der alligevel sker overdragelse til fonden af en samlet reel, aktiv erhvervsvirksomhed. Målet med denne undtagelse er således at sikre, at en erhvervsvirksomhed, der har udviklet sig ved f.eks. tilkøb af aktieposter (uden bestemmende indflydelse), skal kunne overdrages efter modellen, uden at det er nødvendigt forud at udskille de pågældende ejerandele af den overdragne virksomhed

På den baggrund foreslås det i stk. 1, nr. 4, 2. pkt., at ved opgørelsen efter 1. pkt. medregnes ikke aktiverne i et selskab, som fonden indirekte bliver medejer af, når overdrageren godtgør, at denne ikke på overdragelsestidspunktet råder over mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet.

I 3. pkt. foreslås det, at der ved afgørelsen af, om overdrageren råder over mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet, medregnes aktier, der tilhører den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer.

I 4. pkt. foreslås det, at stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold.

I 5. pkt. foreslås det, at der endvidere medregnes aktier, som tilhører selskaber m.v., hvorover den nævnte personkreds på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har en bestemmende indflydelse.

I 6. pkt. foreslås det, at bestemmende indflydelse på grund af aktiebesiddelse foreligger, når en eller flere personer i den i 3. pkt. nævnte personkreds på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i selskabet.

Den foreslåede afgrænsning i 3-6. pkt. af den personkreds, hvis aktiebesiddelser skal medregnes ved vurderingen af, om overdrageren på overdragelsestidspunktet råder over mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet, svarer i hovedtræk til hovedaktionærbegrebet i aktieavancebeskatningslovens § 4, idet der dog alene ses på ejerforholdene på overdragelsestidspunktet og ikke i de 5 forudgående år frem til overdragelsen.

De foreslåede betingelser i nr. 4, 1.-6. pkt., skal ses i sammenhæng med, at kravene til fondens andel af aktiekapital og stemmerettigheder efter forslaget knytter sig til det overdragne selskab, dvs. ikke den underliggende virksomhed. Forslaget skal således sikre, at fonden i det væsentlige har bestemmende indflydelse over den erhvervsvirksomhed, som overdrages til fonden.

Der kan således ses bort fra minoritetsposter ved opgørelsen af, om fonden på koncernniveau bliver ejer af mindst 50 pct. af aktiverne i den overdragne virksomhed. Formålet med den foreslåede undtagelse er at sikre, at en erhvervsvirksomhed, der har udviklet sig ved f.eks. tilkøb af aktieposter (uden bestemmende indflydelse), skal kunne overdrages efter modellen, uden at det vil være nødvendigt forud at udskille de pågældende ejerandele fra den overdragne virksomhed. Der henvises til de almindelige bemærkninger afsnit 2.2.4.

Til illustration heraf kan anføres, at ejer overdragerens ægtefælle i eksempel 2 ovenfor f.eks. den resterende aktiepost på 70 pct. i DD2, kan der ikke bortses fra D's aktiepost i DD2 ved opgørelsen af, om 50 pct.-grænsen er opfyldt. Men godtgør overdrageren vedrørende DD3, at vedkommende på overdragelsestidspunktet hverken alene eller i fællesskab med nærtstående har bestemmende indflydelse over virksomheden, der drives af DD3, vil DD3 derimod slet ikke skulle medregnes ved vurderingen af kravet om mindst 50 pct. ejerskab af aktiverne. I eksemplet vil (g) herefter kunne opgøres til 48 mio. kr. i stedet for 128 mio. kr.

De foreslåede regler i stk. 1, nr. 4, 2.-6. pkt., ændrer ikke på, at det overdragne selskab ikke må være en pengetank, jf. forslaget til stk. 1, nr. 2.

I stk. 1, nr. 5, 1. pkt., foreslås det, at udbytte af de aktier, der overdrages ved anvendelse af de foreslåede regler, skal tilfalde fonden med mindst samme andel som fondens ejerandel af kapitalen. Formålet er at sikre, at den overdragne kapitalandel afspejler mindst en forholdsmæssig andel af de fremtidige økonomiske rettigheder knyttet til ejerandelen i selskabet, ligesom det skal sikre, at f.eks. stifteren eller dennes nærtstående ikke tillægges forlods ret til udbytter på bekostning af fonden. Betingelsen skal endvidere bidrage til at sikre nedbringelse af stifterskatten ved udbytteudlodning.

I stk. 1, nr. 5, 2. pkt., foreslås det, at udbytte af aktier i selskaber, som fonden indirekte bliver ejer eller medejer af som følge af overdragelsen, og hvor aktierne i selskabet skal indgå ved opgørelsen efter nr. 4, indirekte skal tilfalde fonden med mindst samme andel som fondens indirekte ejerandel af selskabet. Forslaget har til formål at forhindre omgåelse af betingelsen i det foreslåede stk. 1, nr. 5, 1. pkt., ved f.eks. at placere virksomheden i et datterselskab af et holdingselskab, der overdrages til fonden, og således at holdingselskabet kun ejer en andel af aktiekapitalen i driftsselskabet, hvor den resterende del af kapitalen i driftsselskabet f.eks. ejes af stifterens nærtstående med forlods ret til udbytte.

I stk. 1, nr. 6, foreslås det, at aktierne skal overdrages til fonden uden modydelse, idet fondens pligt til at betale stifterskatten, jf. forslaget til § 35 D, ikke anses for en modydelse.

Der skal således være tale om, at aktierne overdrages som en donation til fonden. Det skal ikke anses som en modydelse i relation til stk. 1, nr. 6, at fonden som led i anvendelsen af reglerne bliver forpligtet til at betale den beregnede stifterskat, jf. forslaget til § 35 D. Endvidere vil overdrageren ikke blive afskåret fra at kunne overdrage (andre) aktier mod vederlag til fonden eller til andre end fonden.

I stk. 1, nr. 7, foreslås det, at værdien af de overdragne aktier med fradrag af stifterskatten skal tilfalde fondens grundkapital. Det afgørende vil være, at de overdragne aktiers værdi med fradrag af den opgjorte stifterskat tilfalder den kapital, der ikke kan uddeles. Da der ved overdragelsen sker en forhøjelse af fondens grundkapital, skal betingelsen ses i sammenhæng med erhvervsfondslovens § 35, stk. 1, nr. 3, og fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, 1. pkt.

Efter erhvervsfondslovens § 35, stk. 1, nr. 3, er det en betingelse for, at en overdragelse tilfalder grundkapitalen, at overdragelsen sker med en klausul herom. I modsat fald tilfalder overdragelsen de frie midler, og betingelsen vil dermed ikke være opfyldt.

Efter fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, 1. pkt., skal gaver til fonde kun medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis gaven skal anvendes til uddeling eller det i vedtægten er bestemt, at kapitalen i løbet af et nærmere fastsat tidsrum skal anvendes til uddeling.

Når der ikke stilles krav om, at hele værdien af aktieoverdragelsen tilføres grundkapitalen, skyldes dette, at fonden ved et eventuelt aktiesalg, der udløser afdrag på stifterskatten, skal have midler til betaling af stifterskatten, uden at der skal søges om tilladelse til nedsættelse af grundkapitalen, hvilken overførsel ligeledes ville udløse beskatning efter gældende praksis.

I stk. 1, nr. 8, 1. og 2. pkt., foreslås det, at fonden ikke må tillægge medlemmer af en bestemt familie eller visse familier fortrinsret til uddelinger fra den erhvervsdrivende fond eller fortrinsret til at indtage en bestemt stilling eller til på anden måde, herunder i form af arbejdsvederlag, at oppebære økonomiske ydelser fra fonden eller fra en virksomhed, hvorover fonden har en bestemmende indflydelse.

Fonden vil kunne have uddelingsformål, som f.eks. kan være at uddele til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, men den må som anført ikke have til formål at støtte medlemmer af en bestemt familie. Dette gælder, uanset om fortrinsretten tillægges ifølge fondens vedtægt eller gennem fondens faktiske virke.

Modellen vil således ikke kunne anvendes ved overdragelse til fonde, i hvis vedtægter der tillægges medlemmer af en bestemt familie fortrinsret til uddelinger fra fonden eller fortrinsret til at indtage bestemte stillinger m.v., jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, og erhvervsfondslovens § 28. I overensstemmelse med erhvervsfondslovens § 28, stk. 2, omfatter dette også fonde, hvis vedtægter tillægger medlemmer af en bestemt familie eller visse familier fortrinsret til at indtage en bestemt stilling i eller til på anden måde at oppebære økonomiske ydelser fra en virksomhed, hvorover fonden har en bestemmende indflydelse.

De foreslåede regler i stk. 1, nr. 8, 1. og 2. pkt., skal fortolkes på samme måde som erhvervsfondslovens § 28, stk. 2, dvs., at den foreslåede bestemmelse ikke vil være til hinder for, at der sker uddeling til et familiemedlem på lige fod med andre. Det samme gælder ansættelse og aflønning af et familiemedlem på markedsvilkår. Det er således kun fortrinsret til uddelinger eller at indtage en bestemt stilling m.v., der vil være omfattet af bestemmelsen.

Det foreslås endvidere i stk. 1, nr. 8, 3. pkt., at dette dog ikke gælder hverv som medlem af bestyrelsen. Det vil derfor i fondens vedtægter kunne bestemmes, at medlemmer af en bestemt familie eller visse familier m.v. kan tillægges fortrinsret til at bestride hvervet som bestyrelsesmedlem i fonden. Dette svarer til erhvervsfondslovens § 28, stk. 2, 2. pkt., men en sådan vedtægtsbestemt fortrinsret vil skulle respektere erhvervsfondslovens § 40, hvorefter nærtstående til stifteren ikke uden samtykke fra fondsmyndigheden kan udgøre fondsbestyrelsens flertal.

Det foreslås i stk. 2, 1. pkt., at parter, der ønsker at anvende reglerne i § 35 C-35 F, skal meddele dette til Skatteforvaltningen inden for fristen for rettidig indgivelse af overdragerens oplysninger efter skattekontrollovens § 2, jf. lov nr. 1535 af 19. december 2017, for det indkomstår, hvori overdragelsen er sket.

Det foreslås i stk. 2, 2. pkt., at meddelelsen efter den foreslåede stk. 2, 1. pkt., skal være vedlagt en beholdningsoversigt og saldo for stifterskat, jf. forslaget til § 35 D. En beholdningsoversigt er en oversigt over alle de aktier, der overdrages til fonden ved anvendelse af de forslåede regler, og som dermed indgår ved opgørelsen af saldoen for stifterskatten.

I stk. 2, 3. pkt., foreslås, at udelades ved opgørelsen efter stk. 1, nr. 4, 1. pkt., aktiverne i et selskab, som fonden indirekte bliver medejer af, skal meddelelsen endvidere være vedlagt dokumentation for, at betingelserne herfor i stk. 1, nr. 4, 2. pkt., er opfyldt. Dvs. at der skal vedlægges dokumentation for, at overdrageren på overdragelsestidspunktet ikke råder over mere end 50 pct. af stemmerettighederne i selskabet. Der henvises til bemærkningerne til stk. 1, nr. 4, 2. og 3. pkt.

Det foreslås i stk. 3, 1. pkt., at hvis de værdiansættelser, som parterne har lagt til grund ved beregning af saldo for stifterskat ved overdragelsen, ændres af Skatteforvaltningen, kan parterne træffe en ny beslutning om, hvorvidt §§ 35 C-35 F skal anvendes på overdragelsen.

Denne ret til omvalg gælder ved siden af reglerne i skatteforvaltningslovens § 28 om skatteforbehold. Ifølge skatteforvaltningslovens § 28 gælder, at er en privatretlig disposition betinget af, at dispositionen tillægges nærmere angivne virkninger for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat (skatteforbehold), tillægges skatteforbeholdet kun virkning for en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, hvis forbeholdet er klart, skriftligt og oplyst over for told- og skatteforvaltningen senest samtidig med, at told- og skatteforvaltningen oplyses om dispositionens øvrige indhold.

Det vil dog i begge tilfælde afhænge af de fondsretlige regler, hvilke konkrete ændringer som vil kunne gennemføres.

Ved overdragelse i levende live af aktier til en fond ved anvendelse af de foreslåede regler i levende live skal værdiansættelse af aktiernes handelsværdi følge gældende regler for værdiansættelse ved indskud af aktier til fonde. Der vil endvidere være mulighed for at anmode Skatteforvaltningen om bindende svar om værdiansættelsen i forbindelse med overdragelsen.

Da gaveoverdragelse i levende live til en fond ikke er omfattet af boafgiftsloven, finder f.eks. 6 måneders-fristen i boafgiftslovens § 27, hvorefter Skatteforvaltningen kan ændre værdiansættelsen inden 6 måneder efter modtagelsen af gaveanmeldelsen, ikke anvendelse i forbindelse med værdiansættelsen af aktierne.

Det foreslås i stk. 3, 2. pkt., at en ny beslutning vil skulle meddeles Skatteforvaltningen inden for 3 måneder efter, at overdrageren har modtaget meddelelse om ændringen.

Det foreslås i stk. 4, 1. pkt., at de foreslåede stk. 1-3 skal finde tilsvarende anvendelse ved overdragelse af aktier til en fond fra et dødsbo. Hvis dødsboet er fritaget for skattepligt, bliver der ikke tale om opgørelse af stifterskat, hvorfor de foreslåede regler om stifterskat ikke vil være aktuelle, men f.eks. vil fritagelsen fra boafgift være gældende.

I stk. 4, 2. pkt., foreslås, at er overdrageren et dødsbo, skal beslutning efter stk. 2, 1. pkt., meddeles Skatteforvaltningen senest samtidig med rettidig indsendelse af boopgørelsen, jf. dødsboskattelovens § 85. Efter dødsboskattelovens § 85 er et dødsbo, der ikke er fritaget for beskatning, oplysningspligtigt efter skattekontrollovens § 2, og oplysninger til Skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2 skal afgives senest samtidig med indsendelse af boopgørelsen. Forslaget præciserer, at fristen for indsendelsen af de omhandlede oplysninger for dødsboer følger fristen for indsendelse af boopgørelsen, uanset i hvilket år overdragelsen er sket.

Værdiansættelsen af aktierne, der er afgørende for opgørelsen af saldo for stifterskatten, skal følge gældende regler for værdiansættelse i dødsboer, herunder kompetencefordelingen mellem skifteretten og Skatteforvaltningen, der er fastsat i boafgiftslovens § 12.

Aktierne ansættes i boopgørelsen til deres handelsværdi på den fastsatte opgørelsesdag i boopgørelsen. Er aktiverne udloddet før opgørelsesdagen, og er der givet Skatteforvaltningen meddelelse herom i henhold til dødsboskattelovens § 5, stk. 2, ansættes aktivet dog til værdien på udlodningstidspunktet.

Hvis boets værdiansættelse af aktierne i boopgørelsen ikke er baseret på en sagkyndig vurdering og Skatteforvaltningen finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien, kan Skatteforvaltningen ændre værdiansættelsen eller anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering efter § 93 i lov om skifte af dødsboer, jf. lovbekendtgørelse nr. 1335 af 26. november 2015.

Hvis Skatteforvaltningen vil ændre værdiansættelsen uden sagkyndig vurdering, skal den give boet og skifteretten meddelelse om ændringen inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse. Ønsker Skatteforvaltningen sagkyndig vurdering, skal den inden samme frist rette henvendelse til skifteretten herom. Hvis Skatteforvaltningen ændrer værdiansættelsen uden sagkyndig vurdering, kan boet inden 4 uger efter at have modtaget meddelelse om ændringen anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering efter § 93 i lov om skifte af dødsboer.

Der er således alene værdiansættelsen af aktierne, der følger boafgiftslovens § 12. Om betingelserne for anvendelse af de foreslåede regler i aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-F i øvrigt er opfyldt henhører under Skatteforvaltningens kompetence.

I stk. 5 foreslås det, at reglerne også skal kunne anvendes ved overdragelse til udenlandske fonde, der kan anses for sammenlignelige med danske erhvervsdrivende fonde omfattet af erhvervsfondsloven.

Der vil efter det foreslåede i stk. 5, 1. pkt., skulle være tale om overdragelse af aktier til fonde med hjemsted på Færøerne, i Grønland eller i et land, der er medlem af EU eller EØS. Det er efter forslagets stk. 5, 2. pkt., en betingelse, at det godtgøres, at det efter det pågældende lands regler er en gyldighedsbetingelse for fonden, at fondsformuen er endeligt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, og at det godtgøres, at fondens formålsbestemmelse kun kan ændres efter regler, der kan sidestilles med reglerne herom i erhvervsfondsloven.

Om fondsformuen er endeligt og uigenkaldelig udskilt fra stifterens formue skal vurderes efter gældende praksis herom, dvs. at stifteren skal være afskåret fra fremadrettet at kunne disponere over formuen.

Det foreslås i stk. 5, 3. pkt., at fonden over for Skatteforvaltningen skal forpligte sig til at betale stifterskatten, jf. § 35 D, samt til at afgive årlige oplysninger efter § 35 F.

Dette indebærer, at fonden skal forpligte sig til at betale stifterskatten og afgive årlige oplysninger til de danske skattemyndigheder, således at det er muligt for Skatteforvaltningen at kontrollere, om stifterskatten helt eller delvist er forfaldet til betaling.

Af den foreslåede § 35 C fremgår de skattemæssige konsekvenser for overdrageren ved en aktieoverdragelse, hvor den foreslåede beskatningsmodel er valgt anvendt.

Det foreslås i stk. 1, 1. pkt., at gevinst og tab på aktierne ikke skal medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Forslaget skal ses i sammenhæng med forslaget til § 35 E, hvorefter skattebetalingen efter modellen udskydes og overtages af den fond, der erhverver aktier­ne.

Det foreslås i stk. 1, 2. pkt., at overdrageren beskattes af en eventuel negativ anskaffelsessum på de overdragne aktier. Det vil kunne være tilfældet, når der er sket omdannelse af en personligt ejet virksomhed til et aktieselskab efter reglerne i lov om skattefri virksomhedsomdannelse.

Overdrageren vil således ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skulle medregne en gevinst beregnet som forskellen mellem den negative anskaffelsessum på aktierne og en afståelsessum ansat til 0 kr.

Den foreslåede regel har til formål at sikre, at overdrageren ikke ville kunne overlade en latent skattebyrde til en fond, hvor der eventuelt ikke er midler til at betale skattebyrden.

Det foreslås i stk. 2, at værdien af de aktier, som overdrages til fonden, ikke skal medregnes ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst. Da værdien af overdragelsen med fradrag af den beregnede stifterskat ifølge den foreslåede § 35 B skal ske i form af gave og skal tilføres fondens grundkapital, følger dette for så vidt allerede af fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, hvorefter gaver til fonde kun medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis gaven skal anvendes til uddeling, eller det i vedtægten er bestemt, at kapitalen i løbet af et nærmere fastsat tidsrum skal anvendes til uddeling.

Bestemmelsen vil således have selvstændig betydning for den del af værdien, der svarer til stifterskatten, som ikke skal tilfalde grundkapitalen.

Den foreslåede § 35 D indeholder regler for, hvilke pligter der påhviler fonden, efter at den har erhvervet aktier efter den foreslåede beskatningsmodel, og regler for hvornår der skal afdrages på den udskudte stifterskat. Grundprincipperne svarer til reglerne i aktieavancebeskatningslovens §§ 38-40 om henstand med personers betaling af skat ved fraflytning til udlandet.

Det foreslås i stk. 1, 1. pkt., at der ved overdragelsen skal udarbejdes en beholdningsoversigt over de aktier, der er overdraget til fonden. Det vil sige en oversigt over de aktier, der overdrages til fonden ved anvendelse af §§ 35 C-35 F.

Det foreslås i stk. 1, 2. pkt., at ved en efterfølgende skattefri aktieombytning, fusion eller spaltning skal de aktier, der herved erhverves som vederlag, indgå i beholdningsoversigten. Det vil sige, at de omhandlede vederlagsaktier skal anses for omfattet af reglerne i §§ 35 C-35 F, således at salg og udbytte af disse aktier udløser forfald af afdrag på stifterskatten.

Det foreslås i stk. 1, 3. pkt., at der endvidere skal udarbejdes en saldo for stifterskat, der beregnes med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1, af overdragerens gevinst ved overdragelsen af aktierne. Det er disse opgørelser, som parterne skal indsende som betingelse for at anvende ordningen, jf. forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 35 B, stk. 2.

Det foreslås i stk. 1, 4. pkt., at som anskaffelsessum anvendes overdragerens anskaffelsessum, dog mindst 0 kr. Dette indebærer, at overdrageren, jf. forslaget til § 35 C, skal beskattes af en eventuel negativ anskaffelsessum. I stk. 1, 5. pkt., foreslås, at som aktiernes afståelsessum anvendes aktiernes handelsværdi. Det vil sige aktiernes handelsværdi på tidspunktet for overdragelsen.

Det foreslås i stk. 1, 6. pkt., at stifterskatten skal betales af fonden, og at den forfalder til betaling eller nedskrives efter stk. 2-6 og § 35 E. Det indebærer, at stifterskatten efter overdragelsen påhviler fonden og skal afvikles efter de foreslåede regler i aktieavancebeskatningslovens § 34 D, stk. 2-6 og § 35 E. Efterfølgende skal fonden årligt indsende ajourførte udgaver af de anførte opgørelser, jf. forslaget til § 35 F.

Det foreslås i stk. 2, 1. pkt., at der ved afståelse af aktier, der indgår på beholdningsoversigten, skal foretages en opgørelse af gevinst og tab på aktierne, jf. dog det foreslåede stk. 4. Der er ikke tale om, at fonden indkomstbeskattes af en aktieavance, men opgørelsen anvendes til beregning af det beløb, der skal afdrages på stifterskatten. Henvisningen til det foreslåede stk. 4 skyldes, at afståelse af aktier til det udstedende selskab behandles som udbytte, hvorved afdrag på stifterskatten vil skulle opgøres efter det foreslåede stk. 4.

Det foreslås i stk. 2, 2.-4. pkt., hvorledes gevinst nærmere skal opgøres. I 2. pkt. forslås, at opgørelsen skal ske pr. afstået aktie. Opgørelse af gevinsten skal ske på grundlag af aktiens anskaffelsessum og afståelsessummen. Det vil sige, at opgørelsen skal ske efter et aktie-for-aktie-princip. I 3. pkt. foreslås, at ved aktiens anskaffelsessum forstås den anskaffelsessum, der indgik ved beregning af den oprindelige stifterskat. I 4. pkt. foreslås, at ved afståelse anses de først erhvervede aktier for de først afståede.

Der vil ved avanceopgørelsen derfor også skulle tages hensyn til værdistigninger og -fald i fondens ejerperiode. Fonden skal betale den (eventuelt) opgjorte skat, som således skal anvendes til at nedbringe saldoen for stifterskatten.

Værdistigning på solgte aktier i fondens ejertid kan ved salg i flere tempi derfor indebære en fremrykning af betalingen af stifterskatten, men ikke en forhøjelse af den opgjorte saldo for stifterskat, der, bortset fra den foreslåede forrentning i forslaget til § 35 D, stk. 6, 1. pkt., lægges fast ved overdragelsen til fonden.

Hvis der ved et delsalg omvendt enten slet ikke konstateres en avance eller en avance, der er lavere end den avance på de pågældende aktier, der er lagt til grund ved opgørelsen af saldoen for stifterskatten, skal der ved delafståelsen kun afdrages på saldoen for stifterskatten med et beløb, der svarer til skatten af den faktisk beregnede avance.

Når saldoen for stifterskatten er endeligt bragt til ophør - enten fordi saldoen er nedbragt til 0 kr., eller fordi samtlige aktier, som stifterskatten hviler på, er afstået - medfører det endeligt bortfald af forpligtelsen til at betale den resterende opgjorte stifterskat.

Saldoen for stifterskat og reguleringen heraf kører således i et lukket system. Den påvirkes ikke af efterfølgende aktiekøb i samme selskab. De aktier, der indgår på beholdningsoversigten, bevarer dermed den anskaffelsessum, som de havde på overdragelsestidspunktet, hvorfor der ikke skal opgøres en ny gennemsnitlig anskaffelsessum, hvis der senere købes flere aktier i samme selskab.

Aktier, der indgår på beholdningsoversigten, anses for afstået før aktier i samme selskab, der er erhvervet senere, uden at de foreslåede regler er anvendt på overdragelsen. Det vil sige, at FIFO-princippet (først ind - først ud) finder anvendelse, dog med den afvigelse fra den generelle regel i aktieavancebeskatningslovens § 5, at aktierne ikke behøver at have samme rettigheder.

I stk. 3, 1. pkt., foreslås det, at medfører en opgørelse efter stk. 2 en gevinst, forfalder et beløb beregnet som fondens gevinst ved afståelsen ganget med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1. Det vil sige, at dette beløb forfalder til afdrag på saldoen for stifterskat.

I stk. 3, 2. pkt., foreslås det, at der i den beregnede skat gives fradrag for anden skat, der er betalt af gevinsten. Dette kan være aktuelt, hvis f.eks. fondens aktiepost er nedbragt til under 10 pct., og der er tale om noterede aktier. Uden fradrag i det beregnede afdrag på stifterskatten ville samme avance reelt blive dobbeltbeskattet.

I stk. 3, 3. pkt., foreslås det, at for skat betalt til fremmed stat, Færøerne eller Grønland, opgøres fradrag efter 2. pkt. efter reglerne i ligningslovens § 33, stk. 1. Dette indebærer, at fradragsbeløbet ikke kan overstige den beregnede skat.

I stk. 3, 4. pkt., foreslås det, at overstiger den beregnede skat den skat, der er betalt i udlandet, forfalder det overskydende beløb til betaling. Saldoen for stifterskat nedskrives med beløbet, når det er betalt.

Resulterer en avanceopgørelse i et tab, skal der ikke foretages ændringer i saldoen for stifterskat. Hvis alle aktierne ved en eller flere afståelser sælges til en samlet afståelsessum, der er mindre end den anskaffelsessum, der er lagt til grund ved overdragelsen til fonden, vil saldoen for stifterskat således fortsat være positiv, selv om alle aktier er solgt. Den resterende saldo for stifterskat vil imidlertid bortfalde, når alle aktier på beholdningsoversigten er afstået, jf. det foreslåede stk. 7.

Det foreslås i stk. 4, 1. pkt., at ved modtagelse af udbytter på aktier, jf. ligningslovens § 16 A, der indgår på beholdningsoversigten, forfalder et beløb, der beregnes med skatteprocenten i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1, af udbytterne.

Det foreslås i stk. 4, 2. pkt., at der i den beregnede skat gives fradrag for skat, der er betalt af udbyttet, og fradrag efter reglerne i ligningslovens § 33, stk. 1, for skat betalt til fremmed stat, Færøerne eller Grønland. Fradrag for danskskat vil kunne være aktuelt, hvis f.eks. fondens aktiepost er nedbragt til under 10 pct., idet udbytter så vil kunne være skattepligtige i fonden. Uden fradrag i det beregnede afdrag på stifterskatten ville udbyttet reelt blive dobbeltbeskattet.

Det følger endvidere af forslaget, at der i det beregnede afdrag på stifterskatten gives fradrag for skat, der er betalt til fremmed stat, Færøerne eller Grønland, idet fradraget gives efter reglerne i ligningslovens § 33, stk. 1. Fradragsbeløbet vil således ikke kunne overstige den beregnede skat.

I stk. 4, 3. pkt., foreslås det, at overstiger den beregnede skat den skat, der er betalt her til landet eller til udlandet, forfalder det overskydende beløb til betaling. Saldoen for stifterskat vil skulle nedskrives med beløbet, når det er betalt.

Det foreslås i stk. 4, 4. pkt., at 1. pkt. ikke omfatter udbytte, der udloddes til dækning af fondens udgifter direkte forbundet med ejerskabet til de overdragne aktier.

Der vil således ikke forfalde afdrag på stifterskatten ved fondens modtagelse af udbytte, som skal dække udgifter, som fonden skal afholde som en direkte følge af ejerskabet til de aktier, der er omfattet af de foreslåede regler. Forslaget tager hensyn til, at fonden eventuelt ikke har andre indtægtsmuligheder end udbytte af de overdragne aktier, og at modtagelse af udbytter til dækning af udgifter, der er direkte forbundet ejerskabet af aktierne ikke samtidig skal udløse krav om afdrag på stifterskatten.

Udgifterne skal ifølge forslaget være en direkte følge af ejerskabet til aktierne, hvilket indebærer, at bestemmelsen vil skulle fortolkes snævert, idet der skal være tale om udgifter, som fonden i praksis ikke vil have mulighed for at fravælge. Det kan f.eks. være tale om udbytte til betaling af honorar til fondsbestyrelsen for det bestyrelsesarbejde, der vedrører den virksomhed, som de overdragne aktier repræsenterer. Der vil desuden kunne være tale om udgifter til leje af bestyrelseslokaler m.v.

Ønsker fonden derimod at afholde udgifter til aktiviteter og investeringer, der sker på fondens eget initiativ, kan dette ikke finansieres med udlodning af udbytter, uden at der forfalder afdrag på stifterskatten. Det gælder f.eks. afholdelse af konference for fondsejede virksomheder, studierejser m.v. Det samme gælder køb af aktiver, selv om det f.eks. sker med henblik på udlejning til det overdragne selskab.

Det vil skulle fremgå af opgørelsen af den saldo for stifterskat, der skal indsendes, jf. forslaget til § 35 F, stk. 1, at modtagne udbytter i opgørelsen er anset for omfattet af den foreslåede undtagelse. Der vil være mulighed for at udlodde udbytter til dækning af de omhandlede udgifter for en flerårig periode, hvis fonden kan dokumentere, at udbyttet ikke anvendes til andre formål. Anvendes udbyttet til andre formål vil det udløse krav om afdrag på stifterskatten.

Varetager fonden andre aktiviteter end ejerskab af aktier, der er omfattet af de foreslåede regler, må fonden fordele det modtagne udbytte efter et begrundet skøn over, hvordan f.eks. bestyrelsesarbejdet fordeler sig mellem ejerskabet af de pågældende aktier og andre aktiviteter.

Det foreslås i stk. 5, 1. pkt., at saldoen for stifterskat nedskrives med beløb, der betales af fonden, herunder eventuelle frivillige indbetalinger. Heri ligger, at forfaldne afdrag nedbringer stifterskatten, når der er sket faktisk betaling. Endvidere vil fonden kunne nedbringe saldoen for stifterskat med frivillige indbetalinger.

Det foreslås i stk. 5, 2. pkt., at har fonden i det indkomstår, hvori der forfalder afdrag på stifterskatten efter forslaget til stk. 3 og 4, foretaget uddelinger eller hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, der opfylder betingelserne i fondsbeskatningslovens § 4, nedskrives saldoen for stifterskat med et beløb svarende til uddelingerne eller hensættelserne ganget med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1, og den forfaldne stifterskat nedsættes med det tilsvarende beløb.

Ved den foreslåede nedskrivning af saldoen for stifterskat med skatteværdien af uddelinger og hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, skal der således ikke samtidig indbetales afdrag på stifterskatten. Stifterskatten kan dermed afvikles fuldt ud gennem uddelinger og hensættelser til de anførte formål.

Det foreslås i stk. 5, 3. pkt., at nedbringelsen af stifterskatten med fradragsværdien af uddelinger og hensættelser til almennyttige formål alene finder anvendelse, når uddelingerne og hensættelserne ikke er fradragsberettigede ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst.

For fonde omfattet af fondsbeskatningsloven indebærer den foreslåede justering af prioriteringsreglen, at de pågældende uddelinger og hensættelser ikke vil være fradragsberettigede ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst, jf. forslaget til fondsbeskatningslovens § 6, stk. 2. For fonde, der ikke er skattepligtige her til landet, vil det være en betingelse, at fonden godtgør, at der ikke er fradragsret for de pågældende uddelinger og hensættelser ved indkomstopgørelsen i udlandet.

Eksempel:

En fond realiserer skattefrie aktieavancer for 25 mio. kr. ved afståelse af aktier erhvervet efter de foreslåede regler, samtidig med at den har øvrige skattefrie indtægter og skattepligtige indtægter for i alt 50 mio. kr. Fonden antages at uddele 60 mio. kr. til almennyttige formål.

Som det fremgår af eksemplet sikrer justeringen af prioriteringsreglen, at fonden afdrager 5,5 mio. kr. af stifterskatten, uden at der skal ske indbetaling af afdrag på stifterskatten, idet stifterskatten nedskrives med skatteværdien af uddelinger til almennyttige formål, som der ikke fås fradrag for i den skattepligtige indkomst.

Det foreslås i stk. 6, 1. pkt., at saldoen for stifterskat forrentes med en rentesats på 1 procentpoint over Nationalbankens diskonto, dog mindst med 1 pct. p.a.

I stk. 6, 2. pkt., foreslås det, at fristen for betaling af afdrag på saldoen for stifterskat er den 1. november i kalenderåret efter indkomståret eller ved forskudt indkomstår den 1. november i kalenderåret efter det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for.

I stk. 6, 3. pkt., foreslås det, at betaling senest den 20. i den måned, hvori beløbet efter 1. pkt. forfalder til betaling, anses for rettidig.

I stk. 6, 4. pkt., foreslås det, at betales beløbet ikke rettidigt, forrentes det forfaldne beløb med renten efter opkrævningslovens § 7, stk. 1, jf. stk. 2, pr. påbegyndt måned fra forfaldsdagen at regne.

Forslaget om forfaldstidspunktet for afdrag på stifterskatten svarer til reglerne i selskabsskattelovens § 30 om selskabers betaling af restskat, der ligeledes finder anvendelse på fonde.

Det foreslås i stk. 7, at et uforfaldent beløb på saldoen for stifterskat bortfalder, når alle aktierne på beholdningsoversigten er afstået, uanset at saldoen ikke er nedbragt til 0.

Den foreslåede § 35 E indeholder virkningen af dispositioner, der ikke er omfattet af § 35 D.

Det foreslås i stk. 1, 1. pkt., at er betingelsen i § 35 B, stk. 1, nr. 2, for aktier, der indgår på beholdningsoversigten efter § 35 D, stk. 1, ikke opfyldt i 5 år regnet fra overdragelsen, anses aktierne for afstået til handelsværdien på det tidspunkt, hvor betingelsen ikke længere er opfyldt.

Bestemmelsen skal ses i sammenhæng med, at det er en betingelse for anvendelsen af de foreslåede regler, at overdragelsen til fonden skal være aktier i et selskab, hvis virksomhed ikke i overvejende grad består af passiv kapitalanbringelse, dvs. en såkaldt pengetank, på overdragelsestidspunktet, og at fondens vedtægtsmæssige formål skal være at eje og drive virksomheden videre. Disse forudsætninger anses at briste, hvis fonden udvikler sig til en pengetank allerede inden for en kortere periode fra overdragelsen, der foreslås fastsat til 5 år.

Efter forslaget vil aktierne skulle anses for afstået af fonden til handelsværdien på det tidspunkt, hvor selskabet overgår til at blive en pengetank, hvilket betyder, at der vil forfalde et beløb af stifterskatten beregnet på dette grundlag. En eventuel resterende stifterskat vil bortfalde, og de pågældende aktier vil ikke længere være omfattet af reglerne i beskatningsmodellen. Der vil således ikke være tale om bortfald af den skattemæssige behandling af den oprindelige overdragelse af aktierne til fonden.

Det foreslås i stk. 2, at der ved modtagelse af andre udlodninger (end aktieudbytte omfattet af ligningslovens § 16 A) og ved foretagelse af andre dispositioner under visse betingelser kan blive tale om, at stifterskatten helt eller delvist forfalder til betaling.

Det foreslås i stk. 2, 1. pkt., at ved udlodninger og dispositioner, der ikke er omfattet af § 35 D, vedrørende aktier på beholdningsoversigten, hvor udlodningerne eller dispositionerne vil kunne påvirke aktiernes kursværdi i nedadgående retning, skal der beregnes skat heraf med skattesatsen i fondsbeskatningslovens § 11, stk. 1.

I stk. 2, 2. pkt., foreslås det, at dette skal gælde både udlodninger til fonden selv og andre udlodninger og dispositioner, der må antages at være i fondens interesse.

Der skal for det første være tale om udlodninger og dispositioner, der foretages vedrørende aktier, der indgår på beholdningsoversigten. For det andet skal udlodningen eller dispositionen have en sådan karakter, at den potentielt kan påvirke aktiernes kursværdi i nedadgående retning. Det er ikke et krav, at der kan påvises et faktisk kursfald.

Bestemmelsen omfatter udlodninger og dispositioner, der må antages at være foretaget i fondens interesse. Udlodninger, der vil være omfattet, er f.eks. tildeling af fondsaktier og tegning af aktier til en lavere kurs end markedskursen. Som andre eksempler kan nævnes tegning af aktier til overkurs, jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 1, eftergivelse af gæld og ydelse af skattefri tilskud til et andet selskab ejet af fonden. En forretningsmæssigt begrundet investering, der eventuelt viser sig at blive tabsgivende for det overdragne selskab, vil ikke af den grund udløse forfald af stifterskat.

Det foreslås i stk. 2, 3. pkt., at der i den beregnede skat skal gives fradrag for anden skat, der er betalt af gevinsten, herunder skat betalt til fremmed stat, Færøerne eller Grønland, efter reglerne i ligningslovens § 33, stk. 1. I stk. 2, 4. pkt., foreslås det, at overstiger den beregnede skat den skat, der er betalt her til landet eller til udlandet, skal det overskydende beløb forfalde til betaling. I stk. 2, 5. pkt., foreslås det, at saldoen for stifterskatten skal nedskrives med beløbet, når det er betalt.

De foreslåede regler i § 35 E svarer i hovedtræk til reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 39 A, stk. 6, om personers henstand vedrørende skat ved fraflytning. Der vurderes dog ikke, i modsætning til disse regler, at være grundlag for at kræve afdrag ved fondens modtagelse af lån fra et selskab, hvis aktier indgår på beholdningsoversigten. Udlån kan dog være omfattet af den foreslåede stk. 2, hvis udlånet potentielt på grund af lånevilkårene eller omstændighederne i øvrigt kan påvirke aktiernes kursværdi i nedadgående retning.

Den foreslåede § 35 F vil skulle indebære, at der i perioden efter fondens erhvervelse af aktier efter de foreslåede regler og indtil stifterskatten er nedbragt til 0 kr. skal påhvile fonden pligt til at afgive nærmere bestemte oplysninger og eventuelt pligt til at stille sikkerhed for stifterskatten.

Det foreslås i stk. 1, 1. pkt., at fonden inden for den frist, der er angivet i skattekontrollovens § 12, jf. § 13, skal indgive en ajourført beholdningsoversigt og saldo for stifterskat for hvert indkomstår, hvor der er en positiv saldo for stifterskat.

Ifølge skattekontrollovens § 12 skal juridiske personer bortset fra dødsboer omfattet af dødsboskatteloven give Skatteforvaltningen oplysninger som nævnt i § 2 senest 6 måneder efter indkomstårets udløb. Udløber indkomståret i perioden fra og med den 1. februar til og med den 31. marts, skal oplysningerne gives senest den 1. september samme år. Udløber oplysningsfristen i §§ 10-12 dagen før eller på en lørdag, søndag eller helligdag, anses oplysningerne for rettidigt givet, hvis den skattepligtige giver Skatteforvaltningen oplysningerne senest den førstkommende hverdag kl. 9.00. Den anførte fastlæggelse af fristen for indgivelse af fondens oplysninger vil således finde anvendelse ved indsendelse af beholdningsoversigt og saldo for stifterskat.

Det foreslås i stk. 1, 2. pkt., at fonden samtidig med indgivelsen af de i 1. pkt. anførte oplysninger skal indgive oplysninger om de forhold, der efter forslaget til aktieavancebeskatningslovens §§ 35 D og 35 E medfører forfald af stifterskat. Om de forhold, der medfører forfald af stifterskatten, henvises der til bemærkningerne til forslaget til §§ 35 D og 35 E.

Det foreslås i stk. 1, 3. pkt., at udenlandske fonde udover de i 1. og 2. pkt. anførte oplysninger samtidig skal indgive oplysning om fondens adresse på indsendelsestidspunktet.

Det foreslås i stk. 1, 4. og 5. pkt., at indgives de anførte opgørelser ikke rettidigt, forfalder saldoen for stifterskatten til betaling, samt at Skatteforvaltningen kan se bort fra overskridelse af fristen for indgivelse af opgørelserne.

Manglende overholdelse af fristerne vil have som konsekvens, at stifterskatten forfalder til betaling. Dette kan være en alvorlig konsekvens. Adgangen for Skatteforvaltningen til at se bort fra overskridelse af fristen skal sikre, at Skatteforvaltningen i konkrete situationer vil kunne se bort fra overskridelse af fristen, hvis omstændighederne taler herfor.

Der vil kunne ses bort fra en fristoverskridelse, hvis overskridelsen f.eks. skyldes sygdom eller andre undskyldelige omstændigheder, og materialet indsendes uden unødig forsinkelse, efter at fonden er blevet opmærksom på den manglende indsendelse.

Det foreslås i stk. 2, 1. pkt., at har fonden hjemsted i et land, der ikke er omfattet af overenskomst af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager eller Rådets direktiv 2010/24/EU af 16. marts 2010, er anvendelse af de foreslåede regler i aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 E endvidere betinget af, at der stilles betryggende sikkerhed for betalingen af stifterskatten. I stk. 2, 2. pkt. foreslås, at sikkerheden skal stå i passende forhold til stifterskatten og kan stilles i form af aktier, obligationer, der er optaget til handel på et reguleret marked, bankgaranti eller anden betryggende sikkerhed. Forslaget om sikkerhedsstillelse i stk. 2, 1. og 2. pkt., svarer til aktieavancebeskatningslovens § 39, stk. 3, 1. og 2. pkt., således at praksis herom vil skulle finde anvendelse efter de foreslåede regler.

I stk. 2, 3. pkt., foreslås det, at flytter fonden efterfølgende hjemsted til et land, der er omfattet af den nævnte overenskomst eller det nævnte direktiv, frigives den stillede sikkerhed efter anmodning.

Da anvendelsen af de foreslåede regler om overdragelse af aktier til erhvervsdrivende fonde er betinget af, at fonden er hjemmehørende her i landet, på Færøerne, i Grønland eller i et land, der er medlem af EU eller EØS, vil de foreslåede regler i stk. 2, 1.-3. pkt., alene have betydning i relation til fonde med hjemsted i Liechtenstein.

Det foreslås i stk. 3, 1. pkt., at flytter fonden hjemsted til et land, der ikke er omfattet af den i stk. 2, 1. pkt., nævnte overenskomst eller det i bestemmelsen nævnte direktiv, forfalder saldoen for stifterskat til betaling.

De foreslåede regler i stk. 3, 1. pkt., vil have betydning for fonde, der flytter hjemsted, således at de ikke længere er omfattet af overenskomst af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager eller Rådets direktiv 2010/24/EU af 16. marts 2010. Dette omfatter også flytning af hjemsted til Liechtenstein, der ikke er omfattet af det anførte direktiv.

Det foreslås i stk. 3, 2. pkt., at 1. pkt. ikke gælder, såfremt hjemstedet flyttes til et land, der er medlem af EU eller EØS, og der stilles betryggende sikkerhed, jf. stk. 2, 2. pkt. De foreslåede regler i stk. 3, 2. pkt., vil alene have betydning i relation til fonde, der flytter hjemsted til Liechtenstein.

Det foreslås i stk. 3, 3. pkt., at uanset 2. pkt. forfalder saldoen for stifterskat til betaling, når flytning af fondens hjemsted indebærer, at betingelserne i § 35 B, stk. 5, ikke er opfyldt.

Det fremgår af forslaget til § 35 B, stk. 5, at de foreslåede regler om beskatning ved overdragelse til erhvervsdrivende fonde skal finde tilsvarende anvendelse ved overdragelse af aktier til fonde med hjemsted på Færøerne, i Grønland eller i et land, der er medlem af EU eller EØS. Det er en betingelse, at det godtgøres, at det efter det pågældende lands regler er en gyldighedsbetingelse for fonden, at fondsformuen er endeligt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, og at det godtgøres, at fondens formålsbestemmelse kun kan ændres efter regler, der kan sidestilles med reglerne herom i erhvervsfondsloven. Endvidere skal fonden over for Skatteforvaltningen forpligte sig til at betale stifterskatten, jf. § 35 D, og til at afgive årlige oplysninger efter § 35 F.

Forslaget til stk. 3, 3. pkt., har til formål at sikre, at fonden ved flytning af hjemsted ikke skal kunne undgå at opfylde de betingelser, der gælder i forbindelse med overdragelsen af aktierne til fonde. Forslaget har f.eks. den virkning, at saldoen for stifterskat forfalder til betaling, hvis en hjemstedsflytning måtte indebære, at det ikke længere kan godtgøres, at det efter det pågældende lands regler er en gyldighedsbetingelse for fonden, at fondsformuen er endeligt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, og at fondens formålsbestemmelse kun kan ændres efter regler, der kan sidestilles med reglerne herom i erhvervsfondsloven.

Til § 2

Til nr. 1

Boafgiftslovens § 3, stk. 1, litra a-g, indeholder en række nærmere opregnede tilfælde af arv og legat m.v., der er undtaget fra boafgiftspligten.

Det foreslås i § 3, stk. 1, litra h, at arv og legat i form af aktier m.v., der udloddes fra et dødsbo til fonde, fritages for boafgift, når overdragelsen er omfattet af de foreslåede §§ 35 C-35 F i aktieavancebeskatningsloven.

Efter boafgiftslovens § 3, stk. 1, litra f, er brugs- og indtægtsnydelser undtaget fra afgiftspligten.

Der foreslås i stk. 1, litra f, en rent sproglig ændring som følge af den foreslåede indsættelse af en ny bestemmelse i § 3, stk. 1, litra h, jf. lovforslagets § 2, nr. 3.

Til nr. 2

Efter boafgiftslovens § 3, stk. 1, litra g, er arv, legat og forsikring m.v., der tilfalder fonde, foreninger, stiftelser m.v. og religiøse samfund, der er godkendt efter § 3, stk. 2, til at modtage arv, legat og forsikring m.v. afgiftsfrit eller er godkendt i henhold til ligningslovens § 8 A eller § 12, undtaget fra afgiftspligten.

Der foreslås i stk. 1, litra g, en rent sproglig ændring som følge af den foreslåede indsættelse af en ny bestemmelse i § 3, stk. 1, litra h, jf. lovforslagets § 2, nr. 3.

Til nr. 3

Efter gældende regler skal der ved udlodning af arv til fonde både betales boafgift og tillægsboafgift på i alt 36,25 pct. af aktiernes værdi, medmindre aktierne tilfalder en fond m.v., der er godkendt efter boafgiftslovens § 3, stk. 2, eller ligningslovens §§ 8 A eller 12, dvs. almenvelgørende eller på anden måde almennyttige fonde m.v.

Det foreslås i § 3, stk. 1, litra h, at arv og legat i form af aktier m.v., der tilfalder fonde, fritages for boafgift, når overdragelsen er omfattet af de foreslåede §§ 35 C-35 F i aktieavancebeskatningsloven.

Forslaget om at fritage udlodning af aktier skal sikre, at den foreslåede beskatningsmodel, jf. forslaget til aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F, også skal kunne anvendes på overdragelser ved død, således at der ikke udløses skat eller afgift på overdragelsestidspunktet, idet fonden overtager pligten til at betale den stifterskat, der ifølge modellen opgøres ved overdragelsen.

Til § 3

Til nr. 1

Efter dødsboskattelovens § 27, stk. 1, 1. pkt., skal dødsboets salg og andre afståelser som udgangspunkt behandles efter skattelovgivningens almindelige regler, jf. dog bestemmelsens stk. 2 og 3, hvor der er fastsat undtagelser vedrørende visse afståelser af fast ejendom og visse afståelser af aktier med succession.

Der foreslås i § 27, stk. 4, en yderligere undtagelse, således at gevinst ved dødsboets overdragelse af aktier til en fond ikke medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.

Den foreslåede ændring af § 27, stk. 1, 1. pkt., er en konsekvensændring som følge af, at det foreslås at indsætte et nyt stykke i § 27 efter stk. 3, jf. lovforslagets § 3, nr. 2, idet det nye stk. 4 ligeledes udgør en undtagelse i forhold til bestemmelsens stk. 1, hvorfor henvisningen foreslås ændret til stk. 2-4.

Til nr. 2

Ved overdragelse af aktier fra et skattepligtigt dødsbo til en fond skal afståelsen som udgangspunkt behandles efter skattelovgivningens almindelige regler, jf. dødsboskattelovens § 27, dvs. at dødsboet efter gældende regler skal medregne gevinst eller tab ved opgørelsen af indkomsten.

Det foreslås i § 27, stk. 4. 1. pkt., at gevinst ved dødsboets overdragelse af aktier til en fond ikke medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.

Den foreslåede beskatningsmodel, jf. forslaget til aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F, vil således også kunne anvendes af skattepligtige dødsboer, også i tilfælde hvor arvelader ikke har testamenteret aktierne til fonden. Arvingerne kan således give afkald på arv af de pågældende aktier, der indskydes i fonden, uden at aktierne skal anses for at have passeret arvingernes økonomi.

Det foreslås i § 27, stk. 4, 2. pkt., at er den skattemæssige anskaffelsessum for aktierne negativ, medregnes en gevinst svarende til den negative anskaffelsessum dog til dødsboets skattepligtige indkomst.

Dette svarer til den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 35 C, stk. 1, 2. pkt., der har til formål at sikre, at der ikke ville kunne overlades en latent skattebyrde til en fond, hvor der eventuelt ikke er midler til at betale skattebyrden.

Til nr. 3

Ved udlodning af aktier fra et skattepligtigt dødsbo til en fond skal dødsboet efter gældende regler medregne gevinst eller tab ved indkomstopgørelsen. Ved udlodning fra et bo forstås, jf. dødsboskattelovens § 96, bl.a. afståelser fra et dødsbo til arveladerens arvinger eller legatarer.

Det foreslås i § 29, stk. 6, 1. pkt., at gevinst ved udlodning af aktier til en fond ikke medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.

Ændringen vil indebære, at den foreslåede beskatningsmodel, jf. forslaget til aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F, skal kunne anvendes af skattepligtige dødsboer ved overdragelse af aktier til en fond, der er arving eller legatar i boet.

Det foreslås i § 29, stk. 6, 2. pkt., at er den skattemæssige anskaffelsessum for aktierne negativ, medregnes en gevinst svarende til den negative anskaffelsessum dog ved opgørelsen af dødsboets skattepligtige indkomst.

Dette svarer til den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 35 C, stk. 1, 2. pkt., der har til formål at sikre, at der ikke ville kunne overlades en latent skattebyrde til en fond, hvor der eventuelt ikke er midler til at betale skattebyrden.

Samspillet mellem forslagene under nr. 1 og 2 indebærer, at dødsboer kan anvende de foreslåede regler om overdragelse til erhvervsdrivende fonde, uanset om arvelader har foretaget testamentariske dispositioner til fordel for fonden.

Til § 4

Til nr. 1

Ifølge fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, 2. pkt., skal gaver til fonde, i hvis vedtægter der tillægges medlemmer af bestemte familier fortrinsret til uddelinger fra fonden eller fortrinsret til at indtage bestemte stillinger m.v., jf. § 7 i lov om fonde og visse foreninger og § 8 i lov om erhvervsdrivende fonde, medregnes ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst, såfremt der er tale om en gave, hvorved en fonds grundkapital udvides. Af gaver, som ydes til stiftelse af disse fonde, svares en afgift på 20 pct.

Henvisningen i fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, 2. pkt., til § 8 i lov om erhvervsdrivende fonde er en henvisning til visse bestemmelser om familiefonde. Da de anførte bestemmelser om familiefonde nu fremgår af § 28 i lov om erhvervsdrivende fonde, foreslås det, at henvisningen ændres til § 28.

Der er tale om en redaktionel ændring som konsekvens af, at bestemmelsen i den tidligere § 8 i erhvervsfondsloven nu fremgår af erhvervsfondslovens § 28. Bestemmelsen er indholdsmæssigt uændret.

Til nr. 2

Ved bl.a. personers og dødsboers indskud af midler i en udenlandsk fond i et land, hvor fonden beskattes væsentligt lavere end efter danske regler, skal indskyderen efter fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 1, som udgangspunkt betale en afgift på 20 pct. af den del af indskuddet, der overstiger 10.000 kr.

Det foreslås i § 3 A, stk. 2, 3. pkt., at stk. 1 ikke finder anvendelse ved indskud af aktier i en udenlandsk fond, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.

Forslaget vil indebære, at der ikke skal betales afgift ved indskud af midler i en udenlandsk fond efter fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 1, når der overdrages aktier til den udenlandske fond med hjemsted i Grønland, på Færøerne eller i et land, der er medlem af EU eller EØS, ved anvendelse af de foreslåede regler i aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.

Til nr. 3

Efter gældende regler har fonde ikke fradragsret for uddelinger og hensættelser efter fondsbeskatningslovens §§ 4 og 5, før de skattefrie indtægter fuldt ud er benyttet til uddelinger og hensættelser. Formålet med bestemmelsen er at sikre, at fonden eller foreningen ikke foretager opsparing på grundlag af skattefrie indtægter, medens de fradragsberettigede dispositioner alene foretages på grundlag af skattepligtig indkomst.

Reglen (den såkaldte prioriteringsregel) indebærer, at fradrag for uddelinger og hensættelser efter §§ 4 og 5 kun opnås i det omfang, uddelingerne og hensættelserne overstiger bundfradraget og eventuelle helt eller delvist skattefri aktieudbytter. Andre fradrag, herunder fradraget for driftsudgifter, omfattes ikke af prioriteringsreglen. Aktieavancer, der er skattefri efter aktieavancebeskatningslovens § 8, dvs. datterselskabsaktier, koncernselskabsaktier og skattefri porteføljeaktier, omfattes heller ikke af prioriteringsreglen.

Det foreslås, at prioriteringsreglen justeres for så vidt angår aktier, som er overdraget til fonden ved anvendelse af de foreslåede regler, og hvor saldoen for stifterskat endnu ikke er nedbragt til 0 kr.

Det foreslås, i § 6, stk. 2, 1. pkt., at ved afståelse af aktier, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F, finder stk. 1 tilsvarende anvendelse, når gevinsten i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 8 ikke skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når der i det pågældende år er eller har været en positiv saldo for stifterskat.

Forslaget vil indebære, at ved afståelse af aktier, der er erhvervet ved anvendelse af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F, skal prioriteringsreglen finde tilsvarende anvendelse, når gevinsten i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 8 ikke skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og der i det pågældende år er eller har været en positiv saldo for stifterskat.

Det foreslås i stk. 2, 2. pkt., at den skattefri gevinst ved aktieafståelsen opgøres efter reglerne i § 35 D, stk. 2.

Forslaget vil indebære, at skattefri aktieavancer bliver omfattet af prioriteringsreglen, således at også skattefri aktieavancer skal udloddes til almennyttige formål, før der er fradrag for sådanne udlodninger. Hermed sikres det, at fonde med almennyttige uddelingsformål kan foretage afdrag på stifterskatten ved at anvende de oppebårne avancer/udbytter til uddelinger/hensættelser til almennyttige formål.

Det foreslås i stk. 2, 3. pkt., at ved anvendelsen af stk. 1 anses uddelinger og hensættelser for fortrinsvis at hidrøre fra gevinst ved afståelse eller udbytte af aktier, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.

Forslaget vil indebære, at de pågældende uddelinger og hensættelser således ikke vil være fradragsberettigede ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst. Derimod vil stifterskatten blive nedbragt med skatteværdien af uddelingerne og hensættelserne beregnet med skatteprocenten for fonden (aktuelt 22 pct.), jf. forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 35 D, stk. 5, jf. lovforslagets § 1, nr. 1.

Efter de foreslåede regler vil fonden opnå fradragsret for de pågældende uddelinger og hensættelser i form af nedbringelse af stifterskatten ved at uddele gevinster og udbytter af aktier, der er erhvervet efter de foreslåede regler. Der er dog ikke samtidig fradragsret for uddelingerne og hensættelserne efter fondsbeskatningslovens §§ 4 og 5. Der henvises til bemærkningerne til forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 35 D.

Samspillet mellem nedbringelse af stifterskatten ved uddelinger og hensættelser til almennyttige formål er ligeledes baggrunden for den foreslåede bestemmelse i aktieavancebeskatningslovens § 35 D, stk. 5, hvorefter det er en betingelse for nedskrivning af saldoen for stifterskat, at uddelinger og hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål ikke er fradragsberettigede ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst.

Er der tale om en udenlandsk fond, skal fonden for at opnå nedskrivning af saldoen for stifterskatten godtgøre, at fondens uddelinger og hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål ikke er fradragsberettigede ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst.

Til § 5

Til nr. 1

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, skal udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Efter bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, henregnes til udbytte alt, hvad der udloddes til en aktuel aktionær eller andelshaver. Efter praksis omfatter denne bestemmelse både kontante midler og fordele, som bliver stillet til rådighed for en hovedaktionær eller -andelshaver. Hvis der ikke er tale om en i selskabet vedtaget udbyttelodning, taler man i praksis om beskatning af maskeret udbytte. Maskeret udbytte omfatter situationer, hvor et selskab afholder en udgift i hovedaktionærens interesse, f.eks. hvis selskabet afholder udgifterne til aktionærens private fødselsdagsfest, eller hvis hovedaktionæren ikke betaler for en fordel, f.eks. hvis hovedaktionæren kan gå på jagt på selskabets ejendom, uden at der betales en jagtleje til selskabet.

En aktionær kan lade sit selskab give gaver til en fond, herunder vederlagsfrit overdrage aktier i et datterselskab. Har aktionæren en personlig eller økonomisk interesse i overdragelsen, kan beløbet efter en konkret vurdering anses for at have passeret aktionærens økonomi, og aktionæren vil i så fald blive udlodningsbeskattet af beløbet (maskeret udlodning).

I praksis har det imidlertid i visse situationer været anerkendt, at aktionæren kan lade sit holdingselskab give aktier i et underliggende selskab, hvori den erhvervsmæssige virksomhed drives, til en fond, uden at dette medfører udlodningsbeskatning af aktionæren. For at der i en sådan situation ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren, er det en betingelse, at aktierne gives til en fond, der er almennyttig eller almenvelgørende, således at den interesse, der tilgodeses, er aktionærens ideelle interesse i modsætning til vedkommendes personlige eller økonomiske interesse. Afgørelsen af, om gaven udløser beskatning som maskeret udbytte hos aktionæren, beror på en konkret vurdering.

Det overdragende selskab er ikke skattepligtigt af overdragelsen, hvis der er tale om en overdragelse af datterselskabsaktier til fonden, da et selskabs afståelse af datterselskabsaktier er skattefri. Fonden vil ikke være skattepligtig af den modtagne gave i form af aktier, hvis denne sker til fondens grundkapital, og der ikke er tale om en familiefond. Samlet set kan der således efter gældende regler - hvis en række betingelser er opfyldt - ske overdragelse af erhvervsvirksomhed til en fond uden nogen beskatning.

Det foreslås i § 16 A, stk. 2, nr. 6, at til udbytte henregnes også værdien af en gave, der ydes ved en helt eller delvist vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab, når gaven ydes i aktionærens eller andelshaverens ideelle interesse.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at en aktionær, der udnytter sine aktionærbeføjelser til at lade et selskab yde en gave i form af aktier, der overdrages helt eller delvist vederlagsfrit, fremover som udgangspunkt vil blive beskattet af gavens værdi som maskeret udlodning ikke blot i de tilfælde, hvor gaven må anses for ydet i aktionærens økonomiske eller personlige interesse, men også hvor gaven ydes i aktionærens ideelle interesse, som beskrevet ovenfor under beskrivelsen af gældende ret. Derved vil den ovenfor be­skrevne fremgangsmåde efter den foreslåede bestemmelse fremover som udgangspunkt ikke kunne anvendes til at overdrage en erhvervsvirksomhed til en fond uden beskatning. Den foreslåede bestemmelse skal dog ses i sammenhæng med det nedenfor omtalte forslag til bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, hvorefter der fortsat vil være mulighed for at yde denne form for gaver uden skattemæssige konsekvenser for aktionæren, såfremt der inden overdragelsen er opnået tilladelse fra Skatterådet.

Et eksempel, hvor der fremover vil kræves en forudgående tilladelse fra Skatterådet, for at aktierne kan overdrages skattefrit for hovedaktionæren, vil være overdragelse af aktier til en fond med et almennyttigt formål, som f.eks. en fond, hvis formål er at bidrage med beløb til indkøb af hospitalsudstyr til hospitalerne, jf. SKM2018. 79. SR.

Såfremt der sker en overdragelse af aktier i et selskab mod betaling af aktiernes værdi, anses overdragelsen ikke for at være sket i aktionærens ideelle interesse, hvorfor aktionæren ikke vil skulle beskattes af maskeret udlodning. Dette vil der ikke efter den foreslåede bestemmelse blive ændret på. Ydes der alene en delvis betaling for aktiernes værdi, vil aktionæren efter den foreslåede bestemmelse skulle beskattes af maskeret udlodning for den resterende del, såfremt overdragelsen sker i aktionærens ideelle interesse.

Den foreslåede bestemmelse vedrører kun overdragelse af aktier m.v., dvs. aktier, anparter og andelsbeviser. Såfremt et selskab giver en gave, der ikke er aktier, eksempelvis ved at yde et kontant bidrag til en almennyttig forening, som er godkendt til at modtage fradragsberettigede gaver efter ligningslovens § 8 A, kan bidraget således stadig - efter en konkret vurdering - anses for at være ydet i aktionærens ideelle interesse og dermed ikke udløse udlodningsbeskatning af aktionæren, jf. f.eks. SKM2009. 29. HR. I denne sag lod en eneanpartshaver sit selskab yde en gave i form af et kontant bidrag til en forening, og Højesteret fandt det ikke godtgjort, at gaven blev ydet for at tilgodese andre interesser end hovedanpartshaverens ideelle interesse.

Til nr. 2

Som beskrevet ovenfor under bemærkningerne til nr. 1 er det i praksis i visse situationer anerkendt, at aktionæren kan lade sit holdingselskab give aktier i et underliggende selskab, hvori den erhvervsmæssige virksomhed drives, til en fond, uden at dette medfører udlodningsbeskatning af aktionæren. Da der fremover foreslås en udlodningsbeskatning i denne situation, foreslås det samtidig, at beskatningen kan undgås, såfremt der inden overdragelsen er opnået tilladelse fra Skatterådet.

Det foreslås derfor i § 16 A, stk. 4, nr. 4, 1. pkt., at værdien af en gave ved en hel eller delvist vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab omfattet af stk. 2, nr. 6, ikke medregnes til den skattepligtige indkomst, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet. Det betyder, at udlodninger omfattet af den i nr. 1 foreslåede bestemmelse i § 16, stk. 2, nr. 6, ikke medregnes til den skattepligtige indkomst for modtageren, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet.

Det foreslås, at tilladelsen skal være opnået fra Skatterådet, inden overdragelsen gennemføres. Herved opnår hovedaktionæren - på samme vis, som ved et bindende svar - på forhånd sikkerhed for, hvordan overdragelsen vil blive behandlet skattemæssigt. Kompetencen foreslås at ligge hos Skatterådet og alle tilladelser skal derfor som udgangspunkt offentliggøres. Dette giver legitimitet og forudberegnelighed.

Det foreslås i § 16 A, stk. 4, nr. 4, 2. pkt., at det er en betingelse for tilladelse, at aktierne er overdraget til en fond mv. med et almennyttigt eller almenvelgørende formål. Afgørelsen af, om gaven udløser beskatning som maskeret udbytte hos aktionæren, beror på en konkret vurdering.

Det er hensigten, at vurderingen af, om der skal meddeles tilladelse efter den foreslåede bestemmelse, vil skulle foretages i overensstemmelse med Skatterådets praksis efter de gældende regler ved anmodninger om bindende svar om de skattemæssige konsekvenser for hovedaktionæren af en overdragelse af et holdingselskabs aktier til en almennyttig fond. For at der i disse situationer ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren, er det en betingelse, at aktierne gives til en fond, der er almennyttig eller almenvelgørende, således at den interesse, der tilgodeses, er aktionærens ideelle interesse i modsætning til vedkommendes personlige eller økonomiske interesse, jf. f.eks. SKM2018. 79. SR.

Fondene skal hovedsageligt have et almennyttigt eller almenvelgørende formål, jf. f.eks. SKM2010. 467. SR, hvor Skatterådet ud fra det i vedtægterne beskrevne formål vurderede, at fondens formål hovedsagelig var af almennyttig/almenvelgørende karakter. Der må derfor heller ikke være tale om en fond, der tilgodeser en bestemt familie. Fonden kan godt have erhvervsmæssige aktiviteter og kan også have en mindre og tidsbegrænset forpligtelse til at vedligeholde overdragerens gravsted.

Af selskabslovens § 195 følger, at man ved generalforsamlingen i et selskab kan beslutte, at der af et selskabs midler ydes gaver til almennyttige eller dermed ligestillede formål, for så vidt det under hensyn til hensigten med gaven, selskabets økonomiske stilling samt omstændighederne i øvrigt må anses for rimeligt. Selskabets ledelse kan endvidere til samme formål give gaver, der i forhold til selskabets økonomiske stilling er af ringe betydning. Denne bestemmelse og de øvrige bestemmelser i selskabsloven skal tillige respekteres, hvilket dog ikke påses af Skatterådet. For eksempel kan hverken generalforsamlingen eller selskabets ledelse give et selskabs aktiver bort som gave uden respekt af selskabets kreditorer.

Det foreslås i § 16 A, stk. 4, nr. 4, 3. pkt., at det ved overdragelse til en udenlandsk fond mv. endvidere er en betingelse, at hovedaktionæren har givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på at disponere over midlerne i det overdragne selskab, og at fonden mv. er skattemæssigt hjemmehørende i et land, hvis kompetente myndighed skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller en anden international overenskomst eller konvention, herunder en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

Den foreslåede betingelse om, at der skal være givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på at disponere over midlerne i det overdragne selskab, betyder, at hovedaktionæren skal være afskåret fra fremadrettet at kunne disponere over midlerne i det overdragne selskab. Bestemmelsen svarer til den lignende betingelse i ligningslovens § 16 K. Efter ligningslovens § 16 K sker der beskatning af det løbende afkast i en trust, fond eller andre lignende enheder, hvis et selskab kontrolleret af en aktionær, der på tidspunktet for overdragelsen var skattepligtig i Danmark, har indskudt aktiver i fonden mv., og den skattepligtige ikke kan godtgøre, at det er en ufravigelig gyldighedsbetingelse for trustens eksistens, at der er givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på formuen.

Det foreslås samtidig, at det skal være en betingelse, at fonden mv. er skattemæssigt hjemmehørende i et land, hvormed der er indgået en dobbeltbeskatningsaftale eller en aftale om udveksling af informationer på skatteområdet. Herved vil det blive sikret, at der kun vil kunne meddeles godkendelse efter den foreslåede bestemmelse, hvor det er muligt for Skatteforvaltningen at foretage en efterfølgende kontrol af, om forudsætningerne for tilladelsen faktisk har været opfyldt.

Som nævnt i afsnit 1.2. skal der udarbejdes en redegørelse til Folketingets Skatteudvalg om erfaringerne med den nye lovgivning. Denne redegørelse skal også omhandle, hvorvidt den foreslåede tilladelsesordning fungerer efter hensigten.

Til § 6

Til nr. 1

Efter gældende regler, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 4, kan et selskab, der i altovervejende grad ejes af en forening m.v., herunder en fond med et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål, fradrage udlodninger til den ejende fond, som fonden i samme indkomstår uddeler til fradragsberettigede formål. Der er tale om den såkaldte overførselsregel. Der henvises til de almindelige bemærkninger afsnit 2.1.3.

Efter praksis er der tale om "altovervejende" ejerskab, når fonden i hele indkomståret har ejet mere end 75 pct. af aktiekapitalen, jf. f.eks. SKM2017. 17. SR. Efter reglen anses indkomst indtjent af selskabet i et indkomstår som indtjent af fonden i samme indkomstår.

Reglen praktiseres ved, at selskabet indrømmes et ligningsmæssigt fradrag for det beløb, der anses for indtjent af fonden m.v. Beløbet indtægtsføres tilsvarende i fonden m.v. i samme indkomstår, uanset om beløbet formelt benævnes gave, udbytte eller lignende. Det er herefter en forudsætning for reglens anvendelse, at foreningen m.v. i samme indkomstår anvender hele det overførte beløb til formål, der kan fradrages efter reglerne i selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3, under iagttagelse af prioriteringsreglen i selskabsskattelovens § 3, stk. 2, 2. pkt.

Det foreslås, jf. forslaget til § 3, stk. 4, 3. pkt., at den anførte overførselsregel ikke finder anvendelse for aktier, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F i aktieavancebeskatningsloven, jf. lovforslagets § 1, nr. 1, indtil saldoen for stifterskat er nedbragt til 0 kr.

Den foreslåede ændring indebærer, at indkomsten i et selskab, hvori en fond har erhvervet aktier med anvendelse af de foreslåede regler, ikke anses for indtjent af den ejende fond, men af selskabet selv. Disse selskaber har således ikke adgang til at fradrage udlodninger til fonden, uanset om fonden anvender midlerne til fradragsberettigede uddelinger.

Forslaget skal sikre, at fondens uddelinger til almennyttige formål alene nedbringer saldo for stifterskat og ikke tillige er fradragsberettiget i selskabets indkomst. Forslaget skal således ses i sammenhæng med forslaget til aktieavancebeskatningslovens § 35 D, stk. 5, hvorefter uddelinger og hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål skal nedbringe stifterskatten med skatteværdien af uddelingerne, når uddelingerne og hensættelserne ikke er fradragsberettigede ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst.

Til § 7

Det foreslås i stk. 1, at loven træder i kraft den 1. januar 2021.

Det foreslås i stk. 2, at §§ 1-4 og 6 alene skal have virkning for overdragelse af aktier, der sker den 1. januar 2021 eller senere, og som for både overdrager og fonden sker i indkomståret 2021 eller senere indkomstår.

Forslaget indebærer, at overdragere og fonde med fremadforskudt indkomstår, dvs. at indkomståret 2021 begynder senere end 1. januar 2021, må afvente påbegyndelsen af indkomståret 2021. Det foreslåede virkningstidspunkt skyldes kontrol- og systemmæssige hensyn, der indebærer, at de nye regler, der foreslås for beskatning ved overdragelse til erhvervsdrivende fonde, først kan understøttes fra indkomståret 2021.

Loven gælder hverken for Færøerne eller Grønland, fordi de love, der foreslås ændret, ikke gælder for Færøerne eller Grønland og ikke indeholder en hjemmel til at sætte lovene i kraft for Færøerne eller Grønland.

Bilag 1

Lovforslaget sammenholdt med gældende lov