L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Skatteudvalget 2021-22, Skatteudvalget 2021-22, Skatteudvalget 2021-22
L 106 , L 106 A , L 106 B
Offentligt

Skatteudvalget 2021-22

L 106 - Bilag 10

Offentligt

Notat

2. marts 2022

J.nr. 2021 - 2113

Kontor:

Moms, afgifter og told [MAT]

Redegørelse om L 106 – forslag til lov om ændring af

momsloven

Baggrund

Skatteministeriet har den 22. december 2021 fremsat et forslag L 106 til lov om ændring

af momsloven (Ændring af reglerne om forfattervirksomhed og kunstnerisk aktivitet,

brugtmoms, momsgodtgørelse og -fritagelse for diplomater og justering af reglerne om

undervisning og turistsalg m.v.) Forslaget lægger bl.a. moms på meddelelse af licens til

ophavsrettigheder, når licenserne meddeles af en anden end kunstneren selv.

Forslaget medfører efter tilbageløb og adfærd et årligt merprovenu på 215 mio. kr. fra 1.

januar 2023, som indgår som finansiering af en ny flerårsaftale for kriminalforsorgens

økonomi for 2022-2025 mellem regeringen, Dansk Folkeparti, Socialistisk Folkeparti og

Det Konservative Folkeparti. Aftalen skal skabe fundamentet for en genopretning af kri-

minalforsorgen med en væsentlig forøgelse af kapaciteten og en målrettet indsats for at

fastholde og rekruttere de nødvendige fængselsbetjente. Samtidig skal der sættes hårdt ind

over for de indsatte, som ikke vil et liv uden kriminalitet, mens de, som ønsker at være del

af samfundet, skal hjælpes bedre på vej.

Uddrag fra aftalen om kriminalforsorgens økonomi 2022-2025 (s. 36):

”Merprovenu fra moms vedr. tv-abonnementer

Aftalepartierne er enige om at gennemføre momsændringer, som påvirker tv-abonnementer som følge af en

dom fra EU-Domstolen, svarende til en minimumsimplementering af EU-reglerne. Danmark er forplig-

tet til at efterleve EU-retten. Momsændringerne skønnes at indebære et merprovenu på 215 mio. kr. år-

ligt fra 2023 og frem, som medgår til finansiering af aftalen. Aftalepartierne forpligter sig til at stemme

for lovforslaget, idet der nedsættes en ministeriel arbejdsgruppe som inden vedtagelse af lovforslaget skal

redegøre for at implementering følger retningslinjerne for minimumsimplementering, herunder de bagvedlig-

gende EU-retlige

momsregler samt Danmarks stand still bestemmelse.”

Den ministerielle arbejdsgruppes medlemmer:

Kontorchef Cathrine Munch Pedersen, Erhvervsministeriet

Chefkonsulent Søren Løvenbalck Haxthausen, Erhvervsministeriet

Erhvervsministeriet inddrager Erhvervsstyrelsen/OBR efter behov

Kontorchef Nicky Valbjørn Trebbien, Kulturministeriet

Specialkonsulent Jesper Diernisse Langsted, Kulturministeriet

Kontorchef Jeanette Rose Hansen, Skatteministeriet

Chefkonsulent Lone Lau-Jensen, Skatteministeriet

Chefkonsulent Malte Normann Lyshøj, Skatteministeriet

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Indhold

Redegørelse om L 106 .................................................................................................................... 1

–

forslag til lov om ændring af momsloven ................................................................................ 1

1. Gældende ret

–

moms og kunstnere mv.............................................................................. 3

1.1. Momssystemdirektivet ............................................................................................................ 3

1.2. Momslovens anvendelsesområde og kunstnerisk virksomhed ......................................... 5

1.3. Danmarks fritagelse for kunstnerisk virksomhed i momsloven ....................................... 6

2. Hvad ændres med lovforslaget om ændring af momsloven ........................................... 10

2.1. Fritagelsen er personlig (1. pkt.) .......................................................................................... 11

2.2. Overdragelse og meddelelse af licenser vedr. ophavsrettigheder (2. pkt.) .................... 11

3. Retningslinjer for minimumsimplementering ................................................................... 12

3.1 De fem principper for implementering af erhvervsrettet EU-regulering ...................... 12

3.2. Vurdering af retningslinjerne for minimumsimplementering ......................................... 14

Side 2 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Gældende ret

–

moms og kunstnere mv.

1.1. Momssystemdirektivet

Moms er reguleret i Rådets direktiv 2006/112 af 28. november 2006 om det fælles mer-

værdiafgiftssystem (herefter momssystemdirektivet).

Efter momssystemdirektivet er en række transaktioner momspligtige, herunder levering af

varer og ydelser, jf. artikel 2. Momspligten ved »levering af ydelser« fremgår af artikel 2,

stk. 1, litra c, som har følgende ordlyd:

”1.

Følgende transaktioner er momspligtige:

[…]

c) levering af ydelser, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig per-

son, der handler i denne egenskab”

Momsreglerne finder alene anvendelse på en »afgiftspligtig person«. Begrebet er defineret

i momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, 1. pkt. Denne bestemmelse har følgende ordlyd:

”1.

Ved »afgiftspligtig person« forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk

virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.”

Begrebet »økonomisk virksomhed«

–

som fremgår af artikel 9, stk. 1, 1. pkt.

–

er defineret

i artikel 9, stk. 1, 2. og 3. pkt., som fastsætter momsreglernes nærmere anvendelsesom-

råde. Ved »momsreglernes anvendelsesområde« forstås, hvorvidt den pågældende trans-

aktion er omfattet af momsreglerne eller ej. En transaktion kan være uden for anvendel-

sesområdet, hvis der fx ikke leveres en vare eller ydelse mod vederlag. Der skal således

bestå et retsforhold mellem tjenesteyderen og modtageren, der vedrører gensidig udveks-

ling af ydelser, idet det af tjenesteyderen modtagne vederlag udgør den faktiske modværdi

af den ydelse, som leveres til modtageren (direkte sammenhæng mellem ydelsen og veder-

laget), jf. eksempelvis EU-Domstolens domme i sag C-102/86, Apple and Pear Develop-

ment Council, og sag C-16/93, Tolsma. Hvis en given transaktion er uden for momsens

anvendelsesområde, er den i momsmæssig henseende hverken momspligtig eller momsfri.

I relation til kunstneriske ydelser, fx immaterielle rettigheder såsom ophavsrettigheder,

fastslås det i artikel 9, stk. 1, 3. pkt., at udnyttelsen af denne type goder udgør økonomisk

virksomhed, og ydelserne falder derfor inden for momsens anvendelsesområde:

Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med

henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Der gælder imidlertid en særlig undtagelse for EU-lande, der var medlem af EU pr. 1. ja-

nuar 1978, herunder Danmark. Denne undtagelse indebærer, at visse ydelser fortsat kan

fritages, jf. artikel 371. Artikel 371 har følgende ordlyd:

Side 3 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

”Artikel

371

De medlemsstater, som pr. 1. januar 1978 fritog de transaktioner, der er anført i bilag X, del B,

kan fortsætte med at fritage dem på de betingelser, der var gældende i hver af de berørte medlemssta-

ter på samme dato.”

Artikel 371 henviser til bilag X, del B. Af bilag X, del B, nr. 2, fremgår, at EU-lande, der

pr. 1. januar 1978 fritog ydelser leveret af forfattere og kunstnere, herunder udøvende

kunstnere, advokater og andre personer i liberale erhverv, bortset fra lægegerningen og

dertil knyttede erhverv, kan fortsætte hermed:

”DEL

Transaktioner, som medlemsstaterne kan fortsætte med at fritage for afgift

[…]

2) Ydelser leveret af forfattere, kunstnere, herunder udøvende kunstnere, advokater og andre perso-

ner i liberale erhverv, bortset fra lægegerningen og dertil knyttede erhverv, undtagen følgende ydelser:

a) Overdragelse af patenter, varemærker og lignende rettigheder samt meddelelse af li-

censer vedrørende disse rettigheder”

Danmark var et EU-land på det pågældende tidspunkt og har således mulighed for at op-

retholde en momsfritagelse for

”ydelser

leveret af forfattere, kunstnere, herunder udøvende kunst-

nere”,

selvom udgangspunktet efter momssystemdirektivet er, at de nævnte ydelser er

momspligtige, jf. artikel 2, stk. 1, litra c.

Undtagelsen i del B, nr. 2, gælder ikke uindskrænket. Det er i henhold til ordlyden af be-

stemmelsen en betingelse, at der er tale om ydelser leveret af forfattere, kunstnere, herun-

der udøvende kunstnere. Dette indebærer, at ydelserne skal »leveres af« en bestemt per-

sonkreds i form af »forfattere, kunstnere, herunder udøvende kunstnere«. Momsfritagel-

sen er personlig og omfatter ikke ydelser leveret af andre end den fastsatte personkreds.

Det afgørende er således identiteten af den person, som foretager leveringen.

I henhold til ordlyden af bestemmelsen kan visse typer af ydelser dog ikke fritages. De

ydelser, som ikke kan fritages, er »overdragelse af patenter, varemærker og lignende ret-

tigheder samt meddelelse af licenser vedrørende disse rettigheder«, jf. nr. 2, litra a.

Den særlige undtagelse i artikel 371, jf. bilag X, del B, udgør en såkaldt standstill, hvoref-

ter medlemsstaterne kan fortsætte med at fritage visse transaktioner på de betingelser, der

var gældende i hver af de berørte medlemsstater pr. 1. januar 1978. Den nationale regule-

ring, som fritager visse transaktioner, kan dog ikke omfatte andet eller mere end det, der

fremgår af de bestemmelser i direktivet, herunder artikel 371, jf. bilag X, del B, som den

har hjemmel i.

Artikel 371 har karakter af en overgangsbestemmelse, der giver medlemsstaterne mulig-

hed for at opretholde visse gældende nationale ordninger, indtil momsen er fuldt ud har-

moniseret i alle EU-lande. Ordningen indebærer, at nationale særordninger, der én gang

Side 4 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

har været ophævet af en medlemsstat, ikke kan genindføres. Enhver indskrænkning af an-

vendelsesområdet af en national retsregel, som baserer sig på overgangsordningen, vil

være bindende for eftertiden.

En medlemsstat, der har udnyttet muligheden for at opretholde en eksisterende momsfri-

tagelse i medfør af artikel 371, men senere har begrænset eller indskrænket den nationale

fritagelses anvendelsesområde, fx ved lov eller administrativ praksis, kan således ikke ef-

terfølgende udvide eller genskabe anvendelsesområdet, jf. EU-Domstolens dom i sag C-

371/07, Danfoss og AstraZeneca, præmis 42. Se desuden dommene i sag C-35/90, Kom-

missionen mod Spanien, og sag C-40/00, Kommissionen mod Frankrig.

Danmark udnytter ovennævnte mulighed for fritagelse for så vidt angår levering af ydel-

ser af forfattere og kunstnere, herunder udøvende kunstnere, jf. momslovens § 13, stk. 1,

nr. 7, som beskrives nedenfor i afsnit 1.3.

1.2. Momslovens anvendelsesområde og kunstnerisk virksomhed

Momssystemdirektivet er implementeret i momsloven. Momslovens anvendelsesområde

er fastlagt i lovens kapitel 1-3. I disse kapitler fastsættes betingelserne for, at en leverance

kan være omfattet af momslovens anvendelsesområde.

»Afgiftspligtige personer« er defineret i § 3, stk. 1, som har følgende ordlyd:

”§

3. Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk

virksomhed.”

Det centrale begreb i § 3, stk. 1, er begrebet »økonomisk virksomhed«. I forarbejderne til

bestemmelsen er blandt andet anført følgende om begrebet i relation til kunstnerisk virk-

somhed:

”Som

økonomisk virksomhed anses også transaktioner, der omfatter udnyttelsen af materielle og

immaterielle goder og rettigheder med henblik på at opnå indtægter af en vis varig karakter, f.eks.

patent-

og varemærkerettigheder.”

Det fremgår af § 3 og forarbejderne til bestemmelsen, at navnlig udnyttelse af materielle

og immaterielle goder udgør økonomisk virksomhed, som derfor er omfattet af momslo-

vens anvendelsesområde. Det anførte i forarbejderne fremgår udtrykkeligt af den imple-

menterede direktivbestemmelse, momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, 3. pkt. (6. moms-

direktivs artikel 4, stk. 2), som er nævnt ovenfor i afsnit 1.1.

»Afgiftspligtige transaktioner« er defineret i momslovens § 4, som har følgende ordlyd:

”§

4. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en

vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse

omfatter enhver anden levering.”

Side 5 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Af forarbejderne til denne bestemmelse fremgår, at begreberne levering af varer og ydel-

ser er defineret i overensstemmelse med 6. momsdirektivs artikel 5 og 6. Videre anføres

om begrebet »levering af en ydelse«:

”Ved ydelser forstås enhver anden levering. Som eksempler på ydelser

kan nævnes service eller tjene-

steydelser, men omfatter f.eks. også overdragelse af immaterielle rettigheder.”

Det fremgår af § 4 og forarbejderne til bestemmelsen, at levering af ydelser er et residual-

begreb, der omfatter enhver levering, som ikke er en levering af varer, og at overdragelse

af eksempelvis et immaterielt gode samt forpligtelsen til at tåle en handling udgør levering

af ydelser (der henvises desuden til momssystemdirektivets artikel 9, 24 og 25).

For at en levering kan anses for økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand, skal der

desuden være tale om levering mod vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1, 1 pkt., (momssy-

stemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra c). Levering af ydelser mod vederlag forudsætter, at

der består en direkte sammenhæng mellem ydelsen og vederlaget, jf. EU-Domstolens

dom i sag C-154/80, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, og dom i sag C-102/86,

Apple and Pear Development Council.

Sammenfattende er kunstnerisk virksomhed

–

forstået som ydelser leveret af forfattere,

kunstnere, herunder udøvende kunstnere, herunder udnyttelse af immaterielle goder

–

som udgangspunkt omfattet af momslovens anvendelsesområde. Det er desuden en be-

tingelse, at der er tale om levering mod vederlag, før ydelsen er afgiftspligtig.

1.3. Danmarks fritagelse for kunstnerisk virksomhed i momsloven

Den særlige undtagelse (standstill) for medlemsstater, der var medlem af EU pr. 1. januar

1978, jf. artikel 371, hvori der gives mulighed for, at EU-lande kan opretholde momsfrita-

gelse af ydelser leveret af forfattere, kunstnere, herunder udøvende kunstnere, er udnyttet

i momslovens § 13, stk. 1, nr. 7. Der henvises til afsnit 1.1.

Denne bestemmelse fastslår, at forfatter- og komponistvirksomhed samt anden kunstne-

risk virksomhed (herefter kunstnerisk virksomhed)

–

til trods for udgangspunktet om

momspligt for både varer og tjenesteydelser

–

er fritaget for afgift:

”

§ 13. Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[…]

7) Forfatter- og komponistvirksomhed samt anden kunstnerisk virksomhed.”

Kunstnerisk virksomhed har i dansk ret været momsfritaget siden 1. oktober 1978, hvor

moms på tjenesteydelser blev gjort generel, sådan at alle ydelser var momspligtige, med-

mindre de specifikt var fritaget i momsloven. Forud for vedtagelsen af 1978-loven var en-

hver levering af tjenesteydelser som udgangspunkt momsfritaget i Danmark, og den tidli-

gere gældende lov indeholdt ikke en særlig regel om momspligt af kunstnerisk virksom-

hed.

Side 6 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Ligesom det er tilfældet med undtagelsen i momssystemdirektivets bilag X, del B

–

som

udgør den retlige ramme for momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 7

–

gælder

momsfritagelsen for kunstnerisk virksomhed i dansk ret dog ikke uindskrænket.

I de specielle bemærkninger til den dagældende lovs § 2 (FT 1977-1978, tillæg A, sp.

1596-1598) er blandt andet anført følgende om den personkreds, som er omfattet moms-

fritagelsen:

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1, nr. 1.

Det afgiftspligtige vareområde i momslovens § 2, stk. 1, ændres ikke.

Derimod bestemmes det i § 2, stk. 2, at afgiftspligten omfatter alle ydelser, bortset fra de i stk. 3

nævnte. Det betyder, at ydelser, der ikke kan henføres under de grupper, der er undtaget efter stk.

3, principielt er afgiftspligtige. Afgiftspligten indtræder dog kun, når der foreligger en omsætning ved

selvstændig erhvervsvirksomhed på mindst 5.000 kr. årligt.

De ydelser, der er nævnt i den gældende lovs § 2, stk. 2, vil fortsat være afgiftspligtige.

Herudover betyder den generelle afgiftspligt, at en del ydelser, der i dag er afgiftsfri, og som udføres af

virksomheder, der er momsregistrerede for anden virksomhed, nu bliver afgiftspligtige. Dette gælder

en del af de ydelser, som udføres af arkitekter, ingeniører og landinspektører (visse planlægnings- og

rådgivningsfunktioner), EDB-bureauer (manuelle operationer) og marketenderier (servering af mad

og drikkevarer).

Endvidere vil en ny kreds af virksomheder blive inddraget under afgiftspligten. Det gælder så for-

skellige områder som: agentvirksomhed, bureauer (såsom adresse-, artist-, billet-, vagt- og vikarbu-

reauer), ejendomsmæglere og -handlere, engageringskontorer, impresariovirksomhed og undervisning

af erhvervsmæssig karakter […]

Direktivet giver mulighed for i et vist omfang at holde liberale erhverv uden for afgiftspligten. Dels

af fiskale grunde, dels af hensyn til vanskelighederne ved at udvælge og afgrænse de enkelte erhverv

er afgiftsfritagelsen foreslået begrænset til forfattere, komponister og andre kunstnere.

[…]

Efter punkt 1 er tjenesteydelser udøvet af forfattere, komponister samt andre kunstnere fritaget for

afgift.”

(understreget her)

Momsfritagelsen er således personlig i den forstand, at den alene omfatter ydelser leveret

af forfattere, komponister og andre kunstnere såsom musikere. I den gældende juridiske

vejledning fra Skattestyrelsen anføres følgende i afsnit DJV D.A.5.7.2:

”ML §

13, stk. 1, nr. 7, omfatter kun kunstneren. Det fremgår direkte af standstill-bestemmelsen

bilag X, jf. momssystemdirektivets art. 371, som alene nævner kunstnere. ML § 13, stk. 1, nr. 7,

omfatter dog også kunstneren i selskabsform. Momsfritagelsen for kunstneriske ydelser bør ikke be-

grænses til fysiske personer men må også omfatte kunstneren i selskabsform iht. neutralitetsprincip-

pet.”

Identiteten på den person, som foretager leveringen, har således betydning i forhold til,

om den konkrete levering er momsfritaget. Det bemærkes i den forbindelse, at momsfri-

Side 7 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

tagelsens sigte er at fritage den konkrete aktivitet, der tilvejebringes som følge af en intel-

lektuel præstation, fx at komponere et stykke musik eller skrive en tekst eller bog. Den in-

tellektuelle præstation omfatter derimod ikke arbejde af mere teknisk karakter. Fx anses

litterære oversættelser som omfattet af momsfritagelsen, mens oversættelse af teknisk og

kommercielt materiale anses for momspligtig translatørvirksomhed.

Herudover er anvendelsesområdet for fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 7, i rela-

tion til overdragelse og meddelelse af licens til ophavsrettigheder fastlagt gennem admini-

strativ praksis, og der gælder følgende i relation til overdragelse og meddelelse af licenser

vedrørende ophavsrettigheder.

For det første

anses enhver overdragelse af ejerskab (salg) til ophavsrettigheder efter

praksis ikke for omfattet af momsfritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 7, og en sådan overdragelse

er derfor momspligtig. Det samme gælder ved overdragelse af ejerskab til eksempelvis pa-

tenter og varemærke, jf. bilag X, del B, nr. 2, litra a.

Skatteforvaltningens praksis vedrørende overdragelse af ophavsrettigheder indebærer,

som fastslået af EU-Domstolen i sag C-371/07, Danfoss og AstraZeneca, præmis 42, at

der er sket en indskrænkning af fritagelsens anvendelsesområde på dette område, og at

fritagelsen på dette punkt ikke kan genindføres, jf. afsnit 1.1.

For det andet

anses kunstneres meddelelse af licens vedrørende ophavsrettigheder efter

praksis for at være omfattet af momsfritagelsen i § 13, stk. 1, nr. 7, og denne ydelse er

derfor ikke momspligtig.

Skatteforvaltningens praksis vedrørende kunstnernes meddelelse af licens vedrørende op-

havsrettigheder har den konsekvens, at der ikke er sket en indskrænkning af fritagelsens

anvendelsesområde på dette område.

For det tredje

har der efter gældende praksis heller ikke har været betalt moms, når an-

dre end kunstnere selv, fx forvaltningsorganisationer eller arvinger, har meddelt licens til

ophavsrettigheder. Tilsvarende har forlag ikke betalt moms af ophavsretsindtægter mod-

taget fra forvaltningsorganisationer.

Skatteforvaltningen har betragtet forvaltningsorganisationers meddelelse af licens til op-

havsrettigheder som momsfritaget ud fra den betragtning, at der ikke var tale om økono-

misk virksomhed i momsmæssig forstand. Det vil sige, at man i denne sammenhæng ikke

har anset meddelelse af licens til ophavsrettigheder for at udgøre levering af en ydelse

mod vederlag.

EU-Domstolen har imidlertid ved dom af 21. januar 2021 i sag C-501/19, UCMR - ADA,

behandlet dette spørgsmål. EU-Domstolen fastslog bl.a., at en indehaver af ophavsret-

tigheder til musikværker foretager en levering af ydelser mod vederlag til en arrangør af

Side 8 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

forestillinger, som er den endelige bruger, når denne arrangør på grundlag af en ikkeeks-

klusiv licens har tilladelse til at overføre disse værker til almenheden mod betaling af et

vederlag, som opkræves af en udpeget kollektiv forvaltningsorganisation.

EU-Domstolen fastslog desuden, at leveringen foretaget af forvaltningsorganisationen i

den konkrete sag var omfattet af momsreglerne om formidling i eget navn, men for en

andens regning. Når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens reg-

ning, anses formidleren selv for at have modtaget og leveret den pågældende ydelse. Se

dommens præmis 52:

Det følger af det ovenstående, at momsdirektivets artikel 28 skal fortolkes således, at en kollektiv

forvaltningsorganisation, der i sit eget navn, men på vegne af indehaverne af ophavsrettigheder til

musikværker, opkræver det vederlag, der skyldes til dem som modydelse for tilladelsen til at overføre

deres beskyttede værker til almenheden, handler i egenskab af »afgiftspligtig person« i denne artikels

forstand og dermed anses for at have modtaget denne levering af ydelser fra disse indehavere, inden

organisationen selv leverer den til den endelige bruger. I en sådan situation er denne organisation for-

pligtet til i sit navn at tilstille den endelige bruger fakturaer, hvori det fra brugeren opkrævede veder-

lag er angivet inklusive moms. Indehaverne af ophavsrettighederne er dernæst forpligtet til at tilstille

den kollektive forvaltningsorganisation fakturaer med angivelse af moms for den ydelse, der er blevet

leveret som modydelse for det opkrævede vederlag.

På baggrund af EU-Domstolens dom er det Skatteministeriets vurdering, at forvaltnings-

organisationers meddelelse af licens til ophavsrettigheder ikke kan anses for at være uden

for momsens anvendelsesområde. Forvaltningsorganisationers meddelelse af licens til op-

havsrettigheder udgør således en levering mod vederlag, og ydelsen vil som udgangspunkt

være afgiftspligtig.

Spørgsmålet er herefter, om andre forhold kan bevirke, at der alligevel ikke skal lægges

moms på disse ydelser.

Hvad angår fritagelsen for kunstnerisk virksomhed i momslovens § 13, stk. 1, nr. 7, som

baserer sig på standstill-bestemmelsen i momsdirektivets artikel 371, jf. bilag X, del B, be-

mærkes, at fritagelsen er personlig (afgørende er identiteten af den person, som foretager

leveringen), jf. afsnit 1.1. Ydelser leveret af andre end kunstnerne selv, herunder forvalt-

ningsorganisationer og forlag, kan således ikke omfattes af bestemmelsen. Det bemærkes i

tilknytning hertil, at momsfritagelsen for kunstnerisk virksomhed skal fortolkes indskræn-

kende (strengt), da der er tale om en undtagelse fra det almindelige princip om, at enhver

tjenesteydelse, der leveres mod vederlag, er afgiftspligtig, jf. præmis 20 i EU-Domstolens

dom i sag C-2/95, SDC mod Skatteministeriet (se desuden dom i sag C-175/09, AXA

UK, præmis 20, og C-169/00, Kommissionen mod Finland, præmis 33).

Hvad angår den særlige formidlingsregel i momssystemdirektivets artikel 28 (sjette direk-

tivs artikel 6, stk. 4), skabes en retlig fiktion om to identiske tjenesteydelser, der leveres

efter hinanden. Bestemmelsen indebærer, at en formidler af en ydelse

–

som handler i

eget navn, men for en andens regning

–

anses for selv at have modtaget og leveret den

Side 9 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

pågældende ydelse. Efter retspraksis følger det bl.a. heraf, at hvis den levering af ydelser,

som formidles, er fritaget for moms, antages også formidleren at være momsfritaget, jf.

dommen i sag C-464/10, Henfling m.fl. Dette resultat hviler dog på en betingelse om, at

den omhandlede fritagelse ikke udviser noget særkende, som kan begrunde en indskrænk-

ning heraf, jf. præmis 37:

”Denne

konklusion gælder ligeledes for den i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra f), fore-

skrevne fritagelse for væddemålstransaktioner. Denne fritagelse udviser således ikke, sammenlignet

med andre fritagelser, noget særkende, som kan begrunde en indskrænkning af anvendelsesområdet

for direktivets artikel 6, stk. 4, og at væddemål undtages herfra. Det er ydermere ved anvendelsen

af sidstnævnte bestemmelse uden relevans, at nævnte artikel 13, punkt B, litra f), ikke foreskriver

fritagelse for formidling eller forhandling, mens en sådan fritagelse udtrykkeligt er foreskrevet i sjette

direktivs artikel 13, punkt B, litra a) og d). Det beror således på en konkret vurdering af de betin-

gelser og begrænsninger, som er fastlagt i den relevante fritagelse.”

(understreget her)

Dommen i C-464/10, Henfling angik en fritagelse vedrørende

”væddemål, lotterier og andre

former for hasardspil eller spil om penge”.

Denne fritagelse var alene defineret på grundlag af ar-

ten af de leverede goder, fx »væddemål« eller »lotterier«. Fritagelsen i bilag X, del B, nr. 2,

er til sammenligning ikke alene defineret på grundlag af arten af de leverede goder, men

tillige på grundlag af leverandøren. Det er således en betingelse, at der er tale om

”ydelser

leveret af forfattere, kunstnere, herunder udøvende kunstnere”,

jf. afsnit 1.1. Derved udviser frita-

gelsen i bilag X, del B, nr. 2, efter Skatteministeriets opfattelse et særkende, som kan be-

grunde en indskrænkning af anvendelsesområdet for formidlingsreglen i artikel 28 (sjette

direktivs artikel 6, stk. 4), dvs. fritagelsen kan ikke finde anvendelse på andre end de aktø-

rer, som er nævnt i fritagelsen. Se sag C-401/05, VDP Dental Laboratory, om en anden

fritagelse, som udviser et lignende særkende.

Der ses i øvrigt ikke at være andre muligheder for at fritage den nævnte type ydelser.

Det bemærkes for en god ordens skyld, at det er muligt at indføre en nedsat momssats på

”ydelser leveret af eller royalties til forfattere, komponister og udøvende kunstnere”, jf.

direktivets bilag III, nr. 9. Anvendelsesområdet for denne bestemmelse er bredere end

standstill-bestemmelsen i bilag X, del B, nr. 2, fx kan bestemmelsen udstrækkes til forvalt-

ningsorganisationer, når de meddeler licens til kunstneres ophavsrettigheder, jf. ordene

»eller royalties til forfattere, komponister og udøvende kunstnere« (disse ord indgår ikke i

bilag X, del B, nr. 2).

Hvad ændres med lovforslaget om ændring af momsloven

Det fremsatte lovforslag har til formål dels at tydeliggøre fritagelsesbestemmelsens anven-

delsesområde, dels at sikre en materiel og sproglig overensstemmelse med momssystem-

direktivet og retspraksis fra EU-Domstolen.

Side 10 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

I lovforslaget foreslås overordnet, at momslovens § 13, stk. 1, nr. 7, ændres, således at be-

stemmelsens ordlyd bringes tættere på dels momssystemdirektivets ordlyd, dels den admi-

nistrative praksis vedrørende overdragelse og meddelelse af licenser vedrørende ophavs-

rettigheder.

Følgende ordlyd foreslås:

”3. § 13, stk. 1 nr. 7, affattes således:

Ydelser leveret af forfattere og kunstnere, herunder udøvende kunstnere, i forbindelse med forfatter-

virksomhed eller kunstnerisk aktivitet. Fritagelsen omfatter dog ikke overdragelse af ophavsrettighe-

der samt patenter, varemærker og lignende rettigheder og meddelelse af licenser vedrørende patenter,

varemærker og lignende rettigheder.«”

2.1. Fritagelsen er personlig (1. pkt.)

Det foreslåede 1. pkt. i § 13, stk. 1, nr. 7, betyder, at det i overensstemmelse med moms-

systemdirektivet gøres klart, at momsfritagelsen er personlig og alene gælder for ydelser

leveret af forfattere og kunstnere, herunder udøvende kunstnere.

Den foreslåede ordlyd medfører ikke en ændring af gældende regler og praksis vedrø-

rende den kreds af personer (forfattere og kunstnere, herunder udøvende kunstnere), der

er omfattet af fritagelsen. Momsfritagelsen omfatter i henhold til det momsretlige neutra-

litetsprincip også forfatteren og kunstneren, herunder den udøvende kunstner, i selskabs-

form, således at der opnås samme skattemæssige muligheder uanset valg heraf.

Den foreslåede nye affattelse af bestemmelsens 1. pkt., hvor momssystemdirektivets ord-

lyd ”forfattere og kunstnere, herudover udøvende kunstnere” anvendes, vil medføre, at

det klart fremgår, at ydelser leveret af andre end forfatterne og kunstnerne selv ikke er

omfattet af fritagelsen. Når forlag og medlemsorganisationer eller -foreninger modtager

indtægter fra Koda eller lignende forvaltningsorganisationer, vil disse indtægter derfor

ikke være omfattet af momsfritagelsen.

Samtidig ændres den hidtidige praksis, hvorefter modtagelse af sådanne indtægter har væ-

ret anset for ikke at være økonomisk virksomhed og derfor falder uden for momslovens

anvendelsesområde, jf. bemærkningen til gældende ret og dommen i sag C-501/19,

UCMR

–

ADA, ovenfor i afsnit 1.3.

2.2. Overdragelse og meddelelse af licenser vedr. ophavsrettigheder (2. pkt.)

Det foreslås desuden, at der indsættes en præcisering af ordlyden i 2. pkt. af momslovens

§ 13, stk. 1, nr. 7, der fastslår, hvilke ydelser der ikke er omfattet af bestemmelsen.

Det vil herefter fremgå af ordlyden, at fritagelsen ikke omfatter overdragelse af ophavs-

rettigheder samt patenter, varemærker og lignende rettigheder og meddelelse af licenser

vedrørende patenter, varemærker og lignende rettigheder. Dette er i overensstemmelse

med gældende praksis.

Side 11 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Baggrunden for, at

overdragelse af ophavsrettigheder

er momspligtig, mens

meddelelse af licenser

vedrørende ophavsrettigheder

er momsfritaget, er, at den danske bestemmelse i momslovens §

13, stk. 1, nr. 7, som baserer sig på standstill-bestemmelsen i artikel 371, jf. bilag X, del B,

er blevet fortolket sådan i administrativ praksis. Der henvises til afsnit 1.3.

Skatteforvaltningen har i relation til forfatteres og kunstneres overdragelse af ophavsret-

tigheder, anset ophavsrettigheder som en »lignende rettighed« og derfor omfattet af be-

grænsningen for momsfritagelsen i momssystemdirektivets bilag X. Det vil sige, at over-

dragelse af ophavsrettigheder ikke kan momsfritages på lige fod med overdragelse af vare-

mærkerettigheder og patenter.

Ved en »lignende rettighed« forstås i denne sammenhæng rettigheder, hvis omkostninger

direkte eller markant influerer på prisen. Altså rettigheder, der er særligt knyttet til pro-

duktion af varer i industrielle virksomheder, fx designrettigheder. Overdragelse af så-

danne rettigheder sker typisk ved betaling af et engangsbeløb, som fuld og endelig beta-

ling for den pågældende rettighed.

Efter nærmere overvejelser anses ophavsrettigheder ikke som en lignende rettighed om-

fattet af momssystemdirektivets bilag X, del B, da ophavsrettigheder ikke er kendetegnet

ved, at omkostningerne direkte eller markant influerer på prisen. En national bestem-

melse, som baserer sig på standstill-bestemmelsen i artikel 371, jf. bilag X, del B, kan

imidlertid ikke udvides, og da overdragelse af ophavsrettigheder i henhold til gældende

praksis er blevet anset som en momspligtig ydelse, er muligheden for at (gen)indføre en

momsfritagelse på dette område bortfaldet.

Da der ikke har været samme praksis for så vidt angår meddelelse af licenser til ophavs-

rettigheder, er muligheden for fortsat at fritage disse, når de meddeles af forfattere eller

kunstnere, uændret, jf. momssystemdirektivets artikel 371 og bilag X, del B.

Retningslinjer for minimumsimplementering

3.1 De fem principper for implementering af erhvervsrettet EU-regulering

De fem principper for implementering af erhvervsrettet EU-regulering i Danmark er:

Princip 1

–

Den nationale regulering bør som udgangspunkt ikke gå videre end minimumskravene i

EU-reguleringen.

Når EU-regulering implementeres i dansk ret, bør der i den danske regulering ikke stilles

strengere krav med deraf følgende øgede byrder for erhvervslivet, end hvad der er fastlagt

i EU-reguleringen. Udgangspunktet for implementeringen er således, at der ikke fastsæt-

tes skærpede eller nationale særregler, der er indført i tilknytning til den eksisterende im-

plementering af EU-regulering, og som går videre end nødvendigt for, at Danmark over-

holder sine forpligtelser over for EU, medmindre væsentlige hensyn taler herfor.

Side 12 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Princip 2

–

Danske virksomheder bør ikke stilles dårligere i den internationale konkurrence, hvorfor

implementeringen ikke bør være mere byrdefuld end den forventede implementering i sammenlignelige EU-

lande.

Dansk implementering af erhvervsrelevant EU-regulering bør ikke ske på mere byrdefuld

vis, end det forventes i andre sammenlignelige EU-lande, medmindre særlige hensyn taler

herfor. Sammenligning med andre lande er særligt relevant på områder, hvor EU-regule-

ringen ikke fastlægger præcise minimumskrav, når der er tale om rammeregulering, som

forudsætter supplerende eller udfyldende krav, eller når der er et væsentligt fortolknings-

rum for udmøntningen af kravene. I disse tilfælde er det vigtigt at sikre, at Danmark ikke

fastlægger højere krav eller på anden måde implementerer EU-reguleringen mere byrde-

fuldt end den forventede implementering i andre sammenlignelige lande. Dog er det vig-

tigt samtidig at sikre, at Danmark overholder sine forpligtelser over for EU.

Princip 3

–

Fleksibilitet og undtagelsesmuligheder i EU-reguleringen bør udnyttes.

Hvis EU-reguleringen indeholder fleksibilitet og/eller undtagelsesmuligheder, som det er

frivilligt for medlemsstaterne at gennemføre, bør Danmark udnytte fleksibiliteten og/eller

anvende undtagelsesmulighederne, således at dansk erhvervsliv ikke pålægges strengere

krav end deres europæiske konkurrenter, medmindre særlige hensyn taler herfor.

Princip 4

–

I det omfang det er muligt og hensigtsmæssigt, bør EU-regulering implementeres gennem

alternativer til regulering.

Det bør altid overvejes, om det er nødvendigt at indføre nye regler for at implemen-

tere/imødekomme ny EU-regulering. I de allerfleste tilfælde skal implementeringen af

EU-regulering ske i form af national lovgivning, men i ganske få tilfælde vil det være mu-

ligt at implementere reglerne via alternativer til regulering. Det vil således kunne være

hensigtsmæssigt at implementere via alternativer til regulering, hvis EU-retsakten undta-

gelsesvis opstiller en sådan mulighed.

Princip 5

–

Byrdefuld EU-regulering bør træde i kraft senest muligt og under hensyntagen til de fælles

ikrafttrædelsesdatoer.

EU-regulering bør

–

indenfor rammerne af de af regeringen fastsatte fælles ikrafttrædel-

sesdatoer

–

træde i kraft senest muligt, medmindre væsentlige hensyn taler for andet. Der

er to faste årlige ikrafttrædelsesdatoer i Danmark, så alle erhvervsrelevante lovforslag og

bekendtgørelser med erhvervsøkonomiske konsekvenser som hovedregel træder i kraft

enten den 1. januar eller 1. juli.

Der kan dog opstå situationer vedrørende implementeringsfrister i EU-retsakter, hvor det

vil være vanskeligt at overholde de to årlige ikrafttrædelsestidspunkter. Derfor kan ikraft-

trædelsesdatoerne undtagelsesvist fraviges, såfremt der er tale om:

Side 13 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Regulering af særlig hastende eller ekstraordinær karakter (fx skatte- og afgifts-

indgreb, regulering af produkter eller lignende, som udgør betydelig risiko for be-

folkningen og regulering af husdyrsygdomme).

Regulering, hvor der vurderes at være væsentlige samfundsøkonomiske omkost-

ninger ved at vente med at lade love og bekendtgørelser træde i kraft på den

kommende ikrafttrædelsesdato, fx i forbindelse med regulering i tilknytning til fi-

nansloven, skattereformer eller hvor erhvervslivet efterspørger, at ikrafttrædelsen

sker før den næstkommende ikrafttrædelsesdato.

Regulering, hvor det følger af Danmarks EU-retlige eller andre internationale

forpligtelser, at de nationale regler skal træde i kraft snarest muligt eller på et be-

stemt tidspunkt, eller hvor det er sandsynliggjort, at det vil være en ulempe for

danske virksomheder, hvis de omfattes af nye EU-regler før den af EU fastlagte

implementeringsfrist.

3.2. Vurdering af retningslinjerne for minimumsimplementering

Ad princip 1

Arbejdsgruppen vurderer, at lovforslaget

–

som opretholder momsfritagelsen for visse

ydelser leveret forfattere og kunstnere, herunder udøvende kunstnere

–

er på linje med

overgangsbestemmelsen i momssystemdirektivet. Der er således ikke mulighed for at fri-

tage yderligere personer eller ydelser i medfør af momssystemdirektivet.

Hvad angår overdragelse af ophavsrettigheder bemærkes, at lovforslaget ikke går videre,

end det er nødvendigt, da området er blevet indsnævret via administrativ praksis, og mu-

ligheden for at (gen)indføre en momsfritagelse på dette område er dermed bortfaldet.

Derfor er der ikke inkluderet regler i lovforslaget, som omhandler fritagelse for moms

ved overdragelse af ophavsrettigheder.

Hvad angår forvaltningsorganisationers meddelelse af licens til ophavsrettigheder, er det

vurderingen, at det ikke er muligt at undtage denne form for virksomhed fra momsregler-

nes anvendelsesområde, og at meddelelse af licens vedrørende ophavsrettigheder som ud-

gangspunkt er momspligtig, jf. EU-Domstolens dom i sag C-501/19, UCMR - ADA. Der

henvises til afsnit 1.3. Derfor er der ikke inkluderet regler i lovforslaget, som omhandler

fritagelse for moms ved forvaltningsorganisationers meddelelse af licens til ophavsret-

tigheder.

Det foreslåede går på den baggrund ikke videre end minimumskravene i EU-reguleringen,

og mulighederne for at fritage kunstnerisk virksomhed udnyttes fuldt ud.

Ad princip 2

Arbejdsgruppen vurderer, at lovforslagets implementering af EU-retten ikke vil være

mere byrdefuld for danske virksomheder end den forventede implementering i sammen-

lignelige EU-lande, hvorfor danske virksomheder ikke stilles dårligere i den internationale

konkurrence.

Side 14 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

Arbejdsgruppen har via fiskalattachéen ved Danmarks Faste Repræsentation ved den Eu-

ropæiske Union foretaget en nabohøring af EU-landene (og modtaget svar fra: Belgien,

Cypern, Irland, Letland, Kroatien, Portugal, Sverige, Rumænien og Østrig). I samtlige

modtagne svar oplyses, at meddelelse af licens vedrørende ophavsrettigheder er en

momspligtig ydelse, og at dommen i C-501/19 derfor ikke nødvendiggør ændring af lov-

givningen i de respektive EU-lande. Letland oplyser herudover, at de

–

til trods for ud-

gangspunktet om momspligt

–

udnytter overgangsbestemmelsen i bilag X, del B, nr. 2, jf.

artikel 384, til at fritage meddelelse af licens vedrørende ophavsrettigheder, men at denne

fritagelse er begrænset til kunstnere mv, dvs. en personlige momsfritagelse.

EU-landene er forpligtede til at overholde EU-retten, herunder den fortolkning af reg-

lerne, der følger af EU-Domstolens domme. Det antages derfor, at alle EU-lande indret-

ter deres lovgivning og administrative praksis på, at meddelelse af licens vedrørende op-

havsrettigheder som udgangspunkt er momspligtig, jf. EU-Domstolens dom i sag C-

501/19, UCMR

–

ADA, hvis det ikke allerede er tilfældet.

Det bemærkes i forlængelse heraf, at danske virksomheder ikke stilles ringere end deres

konkurrenter i EU, da konkurrenterne ikke må antages at have haft den momsfritagelse,

der nu afskaffes. Hvis der er EU-lande, som har lignende regler eller administrativ praksis,

skal dette ophøre, ligesom det er tilfældet i Danmark.

Ad princip 3

Arbejdsgruppen vurderer ikke, at den for lovforslaget relevante EU-regulering sammen-

holdt med den danske gennemførelse af overgangsbestemmelsen i direktivets bilag X, del

B, nr. 2, indeholder fleksibilitet og undtagelsesmuligheder, der kan udnyttes i større om-

fang end foreslået.

Det bemærkes i den forbindelse, at lovforslaget opretholder fritagelsen for kunstnerisk

virksomhed, herunder forfattere, kunstnere, herunder udøvende kunstnere, når de med-

deler licens til ophavsrettigheder. Derved udnyttes overgangsbestemmelsen til fulde. Der

henvises til afsnit 2.2.

Der ses i øvrigt ikke at være fleksibilitet eller undtagelsesmuligheder i relation overdra-

gelse af ophavsrettigheder eller forvaltningsorganisationers meddelelse af licenser, der kan

udnyttes i større omfang.

Ad princip 4

Arbejdsgruppen vurderer, at den foreslåede lovgivning, som tilpasser dansk ret til EU-

lovgivningen på momsområdet, skal gennemføres ved lovgivning, da der er tale om im-

plementering af et EU-direktiv, og det omhandlede direktiv giver ikke mulighed for at

gennemføre forpligtelserne via alternativer til regulering.

Det bemærkes i øvrigt, at grundlovens § 43 indeholder et delegationsforbud, således at re-

guleringen af skatter kun kan ske umiddelbart ved lov og altså ikke administrativt med

Side 15 af 16

L 106b - 2021-22 - Endeligt svar på spørgsmål 87: Spm., om at kommentere redegørelsen af 29/4-22 fra Gorrissen og Federspiel, til skatteministeren

hjemmel i lov. De forhold, der er bestemmende for, om der foreligger skattepligt, og

hvem skattepligten påhviler, skal således fastsættes direkte ved lov.

Ad princip 5

Arbejdsgruppen vurderer, at forslaget om, at reglerne træder i kraft den 1. januar 2023,

overholder princippet om, at byrdefuld EU-regulering skal træde i kraft senest muligt og

under hensyntagen til de fælles ikrafttrædelsesdatoer.

Det bemærkes i den forbindelse, at alle EU-lande skal tilrette deres nationale lovgivning

efter fortolkninger af gældende EU-regler fortaget af EU-Domstolen. Dette skal ske

”hurtigst muligt”,

idet der dog ikke er præcise retningslinjer for tidsfrister mv. Finder

Kommissionen, at et EU-land ikke

”hurtigst muligt”

har indrettet deres nationale lovgiv-

ning, kan den åbne en traktatkrænkelsessag mod det pågældende EU-land.

Opsummering:

Samlet set vurderes det, at det foreslåede efterlever samtlige af de fem principper for im-

plementering af erhvervsrettet EU-regulering. Dermed sker ændringerne i overensstem-

melse med princippernes overordnede formål om at sikre, at erhvervslivet ikke skal påfø-

res byrder, der går videre end hvad EU-retten foreskriver, medmindre væsentlige hensyn

taler herfor.

Side 16 af 16