Skatteudvalget 2017-18
SAU Alm.del Bilag 184
Offentligt
1884805_0001.png
Skatteudvalget og Europaudvalget
EU-konsulenten
Til:
Dato:
Udvalgenes medlemmer
23. april 2018
Kontaktperson:
Martin Jørgensen
Lokal nr: 3622
Beskatning af den digitale økonomi
Sammenfatning
Manglende globale løsninger i G20- og OECD-regi har fået Kommissi-
onen til at fremsætte to forslag til beskatning af den digitale økonomi.
Det første forslag om en skat på omsætningen af digitale tjenester er
tænkt som en midlertidig foranstaltning, indtil en mere langsigtet løs-
ning i form af et forslag om selskabsbeskatning af digitale virksomhe-
der med en større brugeraktivitet i medlemslandene er på plads. Det
forventes dog at blive vanskeligt at få alle EU-landene til at enes om
de to forslag.
Baggrund
Kommissionen har den 21. marts 2018 fremsat en pakke med forslag til be-
skatning af den digitale økonomi. Pakken indeholder et forslag om en skat på
levering af digitale tjenester
1
og et forslag om regler i forbindelse med sel-
skabsbeskatning af digitale virksomheder med aktiviteter i medlemslandene
2
.
KOM (2018) 148:
Direktivforslag om et fælles system for en skat på indtægter fra levering af
visse digitale tjenester.
2
KOM (2018) 147:
Direktivforslag om regler vedrørende selskabsbeskatning af en væsentlig digi-
tal tilstedeværelse.
1
1/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0002.png
Hertil kommer en henstilling om tilpasning af medlemslandenes dobbeltbe-
skatningsaftaler med tredjelande
3
.
Forslaget om en skat på digitale tjenester (Digital Service Tax
DST) skal ses
som en midlertidig og kortsigtet løsning, indtil forslaget om selskabsbeskat-
ning af en væsentlig digital tilstedeværelse kan træde i stedet som den lang-
sigtede løsning. Begge forslag kræver enstemmighed i Rådet efter høring af
Europa-Parlamentet
4
.
Forslagene kommer på baggrund af drøftelser i G20 og OECD, hvor de skat-
temæssige udfordringer ved den digitale økonomi har været behandlet. Det er
sket i forbindelse med arbejdet om ”Base Erosion and Profit Shifting”
(BEPS)
5
. Der har dog ikke været enighed om særskilt beskatning af den digi-
tale økonomi, da vurderingen har været, at den digitale økonomi ikke kan ad-
skilles fra den øvrige økonomi. Arbejdet med en løsning på beskatning af de
digitale virksomheder fortsættes dog i OECD-regi, hvor der satses på at finde
en konsensusløsning senest i 2020
6
.
Hvorfor EU-forslag om beskatning af den digitale økonomi?
De manglende tiltag på globalt plan har fået Kommissionen til at fremsætte
forslagene om en særskilt beskatning af den digitale økonomi i EU. Kommissi-
onens argument for beskatningen på EU-niveau bygger bl.a. på faren for en
fragmentering af det indre marked og forvridning af konkurrencen, da en
række medlemslande allerede har indført nationale tiltag
7
. Kommissionen øn-
sker også at sikre, at de nationale skattegrundlag ikke udhules. Aggressiv
skatteplanlægning skal samtidig bekæmpes ved at lukke huller i de nationale
regler, så digitale virksomheder ikke kan undgå beskatning i de lande, hvor de
opererer og skaber værdi. Kommissionen ønsker altså, at de digitale virksom-
heder beskattes i de lande, hvor brugerne er, da brugerne er medvirkende til
Digitale virksomheder betaler
ifølge Kommissionen en gen-
nemsnitlig effektiv skattesats
på 9,5 pct. mod 23,2 pct. for
traditionelle virksomheder.
C (2018) 1650:
Kommissionens henstilling om selskabsbeskatning relateret til en væsentlig digi-
tal tilstedeværelse. Formålet med henstillingen er at udvide definitionen i dobbeltbeskatnings-
aftalerne på et fast driftssted, så den også omfatter en væsentlig digital tilstedeværelse.
4
I Europa-Parlamentet er det Økonomi- og Valutaudvalget (ECON), der skal stå for udarbejdel-
sen af oplægget til Parlamentets høringssvar.
5
Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy,
Action 1 - 2015 Final Report.
6
OECD har i forbindelse med dette
arbejde udgivet en foreløbig rapport den 16. marts 2018: ”Tax
Challenges Arising from Digitalisation”.
Arbejdet mod en konsensusløsning omfatter 110 lande
og jurisdiktioner.
7
10 medlemslande har allerede indført foranstaltninger om indirekte beskatning af digitale tjene-
ster eller har planer om det. Det drejer sig om Ungarn, Storbritannien, Italien, Frankrig, Tysk-
land, Rumænien, Kroatien, Portugal, Belgien og Tjekkiet.
3
2/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0003.png
at skabe selskabernes værdi. Det er uanset, om de digitale virksomheder er
fysisk til stede i EU-landene eller ej.
Kommissionens to direktivforslag skal ses som bud på en kortsigtet og lang-
sigtet løsning til beskatning af den digitale økonomi. Kommissionen lægger
dog ikke skjul på, at den optimale løsning ville være en multilateral internatio-
nal løsning for beskatning af den digitale økonomi.
Forslaget om den midlertidige løsning kommer også som svar på en række
medlemslandes opfordringer om en midlertidig skat, der kan omfatte de vigtig-
ste af de digitale aktiviteter, der i dag helt undgår beskatning i EU.
Skat på levering af visse digitale tjenester (midlertidig løsning)
Kommissionens forslag til en midlertidig løsning omfatter en skat på levering
af visse digitale tjenester. Skatten er på 3 pct. af omsætningen i forbindelse
med leveringen af den digitale tjeneste. Der er tale om en skat, der mere har
karakter af en afgift, da den pålægges omsætningen af selve den digitale tje-
neste og ikke virksomhedens indkomst.
Digitale virksomheder er ikke nødvendigvis fysisk til stede i EU-landene og
dermed genstand for selskabsbeskatning, men brugerne af deres tjenester
genererer værdi for virksomhederne i de enkelte EU-lande. Kommissionens
forslag forsøger at beskatte denne værdiskabelse og fordele provenuet på de
enkelte medlemslandene.
Omfattede virksomheder
Skatten gælder for virksomheder
8
, der opfylder følgende betingelser:
En global omsætning på over 750 mio. euro.
En omsætning i EU på de skattepligtige digitale tjenester på over 50
mio. euro.
Omfattede digitale tjenester
Skatten gælder for omsætning fra levering af følgende typer af digitale tjene-
ster:
Placering af reklamer på en digital platform.
Digitale platforme, der stilles til rådighed for brugerne.
Salg af brugergenereret data fra digitale platforme.
Digital Service Tax
DST på 3
pct. af omsætningen fra visse
digitale tjenester.
8
Hvis der er tale om en koncern, opgøres omsætningen samlet for hele koncernen.
3/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0004.png
Digitale virksomheder, der leverer denne type af digitale tjenester til brugere i
et medlemsland, skal altså betale den digitale skat, uanset om de har en fy-
sisk tilstedeværelse i det pågældende EU-land.
Levering af rent digitalt indhold i form af billede-, musik- eller videotjenester er
ikke omfattet af beskatningen, hvilket også gælder for e-handel og kommuni-
kations- og betalingstjenester.
Typen af omfattede tjenester, beskatningsstedet og fordelingen af provenuet
på de enkelte EU-lande er opsummeret i tabellen nedenfor.
Reklame
Digital platform
Brugerdata
Type af digital
tjeneste
Placering af re-
klamer på en di-
gital platform
målrettet platfor-
mens brugere.
Det EU-land,
hvor reklamen
optræder på bru-
gerens udstyr på
det tidspunkt,
hvor udstyret
bruges til at tilgå
den digitale plat-
form.
Digitale platforme, der kan bruges til
interaktion mellem brugerne, og som
kan facilitere handel med varer og tje-
nester direkte mellem brugerne.
Overførsel af ind-
samlede data om bru-
gere, der stammer fra
brugernes aktiviteter
på digitale platforme.
Det EU-land, hvor
brugeren har anvendt
udstyr til at få adgang
til den digitale plat-
form, og hvor data om
brugeren er genere-
ret.
Beskatnings-
sted
Det EU-land
9
:
a) hvor brugeren tilgår den digitale
platform til at foretage en bagvedlig-
gende transaktion om levering af va-
rer og tjenester til andre brugere.
b) hvor brugeren via en konto har ad-
gang til den digitale platform, og hvor
kontoen er åbnet.
a) Antal brugere, der har foretaget
bagvedliggende transaktioner.
b) Antallet af brugere der har en
konto, der gør det muligt at bruge den
digitale platform.
Fordeling af
skatteprovenu
til EU-landene
på baggrund
af
10
:
Antallet af gange
reklamen har
været vist på
brugerens udstyr
i skatteperioden.
Antallet af brugere,
hvorfra de genere-
rede data stammer.
9
Der skelnes mellem a) om den digitale platform kan bruges til handel direkte mellem brugerne
og b) andre tilfælde.
10
Når det skal afklares, hvilket EU-land brugeren tilhører, anvendes IP-adressen (internetproto-
koladresse) på brugerens udstyr. Andre mere præcise geolokaliseringsmetoder kan også an-
vendes.
4/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0005.png
One-stop-shop
Den skattepligtige digitale virksomhed kan selv vælge, hvilket EU-land den
ønsker at registrere sig i (identifikationsmedlemslandet)
11
. Det valgte EU-land
har ansvaret for al kontakt med den digitale virksomhed og det administrative
samarbejde med de øvrige EU-lande, hvor den digitale virksomhed også skal
betale skat af de digitale tjenester. Den digitale virksomhed kan nøjes med at
betale den samlede skyldige digitale skat til identifikationsmedlemslandet, der
så vil stå for at overføre den til de øvrige EU-lande, hvor virksomheden også
skal betale skatten.
Det forventes, at medlemslandene vil lade de digitale virksomheder modregne
den betalte skat på digitale tjenester fra selskabsskattegrundlaget i deres ter-
ritorie, uanset om begge skatter er betalt i det samme medlemsland.
Forventet provenu
Kommissionen har anslået, at det samlede skatteprovenu vil udgøre ca. 5
mia. euro årligt
12
. Det i denne sammenhæng relativt beskedne beløb skal dog
sammenholdes med forventede årlige vækstrater i indtægter fra digitale mar-
keder på mellem 6 pct. og 17 pct. Europa-Parlamentet og specielt Frankrig
har luftet ideen
om, at provenuet kan bruges som en indtægtskilde til EU’s
budget.
Typer af virksomheder
Skatten på digitale tjenester forventes at omfatte virksomheder som eksem-
pelvis Facebook og Google, hvorimod streamingstjenester som Netflix ikke
forventes at være omfattet. Det samme gælder hovedaktiviteten hos Amazon,
idet der ikke er en direkte værdiskabende interaktion mellem brugerne.
11
Identifikationsmedlemslandet skal dog være et af de medlemslande, hvor den digitale virksom-
hed skal betale skat af de digitale tjenester.
12
Af konsekvensanalysen fremgår det, at en sats på 1 pct. vil svare til et provenu på 1,6 mia.
euro, hvorimod en sats på 5 pct. giver et provenu på 7,8 mia. euro.
5/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0006.png
Selskabsbeskatning af en væsentlig digital tilstedeværelse (samlet løs-
ning)
Kommissionens forslag til en langsigtet løsning går ud på at tilpasse de eksi-
sterende regler for selskabsbeskatning til håndteringen af digitale virksomhe-
der, så deres overskud også beskattes i de medlemslande, hvor de har en så-
kaldt væsentlig digital tilstedeværelse. Der er tale om ofte grænseoverskri-
dende digitale virksomheder, der med forslaget skal beskattes, hvor deres
brugere og værditilvækst er, fremfor hvor de fysisk har hjemsted. Spørgsmålet
om en væsentlig digital tilstedeværelse vurderes derfor ud fra en række bru-
gerbaserede kriterier.
Væsentlig digital tilstedeværelse
En virksomhed har en væsentlig digital tilstedeværelse, hvis den via en digital
platform
13
opfylder en eller flere af følgende kriterier i den pågældende skatte-
periode:
Indtægter fra ydelse af digitale tjenester til brugere i medlemslandet
overstiger 7 mio. euro.
Antallet af brugere af de digitale tjenester i medlemslandet overstiger
100.000.
Antallet af kontrakter om ydelse af digitale tjenester til erhvervs-
drivende i medlemslandet overstiger 3.000.
Digitale tjenester
De digitale tjenester omfatter tjenester, der ydes via internettet eller et elektro-
nisk net, som hovedsageligt er automatiseret og involverer minimal menne-
skelig indgriben, og som ikke har nogen levedygtighed uden informationstek-
nologi. Der kan være tale om levering af digitaliserede produkter i almindelig-
hed som eksempelvis software, opgradering af software, onlineinformations-
tjenester, adgang til eller download af musik på computere eller mobiltelefoner
og adgang til eller download af film
14
. Der er altså ikke nødvendigvis tale om
en værdiskabelse hos brugerne, som det er tilfældet med forslaget til beskat-
ning af visse digitale tjenester.
13
En digital platform skal forstås som enhver form for software, herunder et websted eller en del
heraf, og applikationer, herunder mobilapplikationer, som er tilgængelige for brugerne.
14
Direktivforslaget har i bilag II listet en række omfattede digitale tjenester og i bilag III tjenester,
der ikke er omfattet
Bilag til KOM (2018) 147.
6/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0007.png
Overskud fra væsentlig digital tilstedeværelse
Opgørelsen af overskuddet, der kan henføres til den væsentlige digitale tilste-
deværelse,
15
skal tage hensyn til de økonomiske væsentlige aktiviteter, der
udføres gennem den digitale platform. Det kan være aktiviteter i relation til
data eller brugere som eksempelvis placering af reklamer, tjenester der for-
binder brugere (online markedspladser og platforme for deleøkonomi) og an-
dre digitale tjenester som eksempelvis abonnement på streamingtjenester.
Supplement til fysisk tilstedeværelse
Det vil fortsat være de enkelte medlemslandes selskabsskattelovgivning, der
bestemmer, med hvilken sats de digitale virksomheder skal beskattes af de-
res overskud. Forskellen vil være, at en væsentlig digital tilstedeværelse side-
stilles med en fysisk tilstedeværelse (fast driftssted) og dermed bliver virksom-
hedernes overskud genstand for beskatning
16
.
Dobbeltbeskatningsaftaler
Kommissionen ønsker også, at EU-landene indarbejder bestemmelsen om en
væsentlig digital tilstedeværelse i deres dobbeltbeskatningsaftaler med tredje-
lande, da reglerne ellers ikke vil gælde for disse tredjelande
17
.
Forslaget er udfordret af, at det som udgangspunkt kun gælder internt i EU og
for tredjelande uden en dobbeltbeskatningsaftale, medmindre bestemmel-
serne fra direktivet altså indarbejdes i dobbeltbeskatningsaftalerne med de
tredjelande, hvor mange af de store digitale virksomheder ligger.
Reaktioner
Ifølge regeringen er der delte holdninger i EU-landene. En gruppe støtter øget
beskatning i omsætningslandet, hvorimod en anden gruppe som udgangs-
punkt ønsker at fastholde det nuværende system.
15
Reglerne for henførelse af overskud til den væsentlige digitale tilstedeværelse bør ifølge Kom-
missionen bygge på de nuværende principper for overskudsfordeling og baseres på en funkti-
onel analyse af de udførte funktioner, anvendte aktiver og påtagne risici i kraft af den væsent-
lige digitale tilstedeværelse ved udførelsen af væsentlige økonomiske aktiviteter gennem en
digital platform.
16
Kommissionen nævner, at reglerne om en væsentlig digital tilstedeværelse bør indarbejdes i
forslaget om et fælles konsolideret selskabsskattegrundlag (CCCTB) -
KOM (2016) 683.
17
Kommissionen har som nævnt udarbejdet en henstilling til medlemslandene om at indarbejde
direktivets bestemmelser i dobbeltbeskatningsaftalerne
C (2018) 1650.
7/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0008.png
Frankrig, Tyskland, Italien, Spanien og Storbritannien har i forbindelse med
fremsættelsen af forslagene hilst Kommissionens tiltag velkommen i en fælles
erklæring, hvori de støtter en koordineret tilgang på EU-plan i manglen på in-
ternationale regler
18
.
Regeringen forventer, at det kan blive vanskeligt at opnå den nødvendige
enighed om begge forslag, hvilket kan give anledning til, at en række lande vil
indgå et forstærket samarbejde om forslagene.
Beskatning af den digitale økonomi har også været genstand for en uformel
drøftelse blandt
EU’s stats-
og regeringschefer på EU-topmødet den 22.-23.
marts 2018. Statsministeren har i forbindelse med afrapporteringen fra topmø-
det til Europaudvalget
19
oplyst, at selv om der på mødet var enstemmig op-
bakning til målet om, at tech-giganterne skal betale deres fair andel i skat, var
der ikke lysende klar enighed om midlerne til at opnå målet. Stats- og rege-
ringscheferne vender tilbage til spørgsmålet på EU-topmødet til juni.
Overholder forslagene nærhedsprincippet?
Folketinget skal i forbindelse med nærhedstjekket tage stilling til, om de områ-
der, der behandles i forslagene bedst reguleres på EU-niveau eller på natio-
nalt niveau. Såfremt Folketinget finder, at dette område bedst reguleres på
nationalt niveau, og at forslaget dermed strider mod nærhedsprincippet, skal
Folketinget inden for en frist på 8 uger sende en såkaldt begrundet udtalelse
til Kommissionen.
Fristen udløber den 17. maj 2018.
Folketinget har også
mulighed for at afgive bemærkninger til forslagets politiske indhold over for
Kommissionen
her gælder ingen tidsfrist.
Skat på visse digitale tjenester
Kommissionen argumenterer for, at nærhedsprincippet er overholdt, da kun
en indsats på EU-plan kan mindske fragmenteringen af det indre marked og
afbøde konkurrenceforvridningen inden for EU, som skyldes en række med-
lemslandes forskellige ensidige tiltag. Kommissionen tilføjer, at det medfører
færre omkostninger for virksomhederne at overholde reglerne på EU-plan i
forhold til forskellige nationale regler.
G5 response to proposals of the European Commission on the taxation of the digital economy
(21. Marts 2018)
19
Referat
fra Europaudvalgets møde den 3. april 2018.
18
8/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0009.png
Selskabsskat af en væsentlig digital tilstedeværelse
Kommissionen finder, at nærhedsprincippet er overholdt, da de digitale aktivi-
teter har en grænseoverskridende dimension, der skaber behov for en EU-
løsning. Den løsnings skal skabe merværdi sammenlignet med, hvad der ville
kunne opnås med forskellige nationale foranstaltninger. Kommissionen frem-
fører endvidere, at det er nødvendigt med et fælles initiativ for hele det indre
marked, så reglerne om en væsentlig digital tilstedeværelse anvendes direkte
og harmoniseret i EU med henblik på at sikre lige vilkår for alle medlemslande
og retssikkerhed for skatteyderne. Forskellige nationale tilgange kan skabe
fragmentering af det indre marked. Kommissionen slutter med at konstatere,
at hvis løsningerne skal fungere for det indre marked som helhed, er den ene-
ste passende vej koordinerede initiativer på EU-plan.
Den danske regering er enig i, at begge forslag er i overensstemmelse med
nærhedsprincippet. Regeringen er som udgangspunkt positiv over for tiltag,
der kan dæmme op for skatteundgåelse og udvanding af de enkelte landes
skattegrundlag samt sikre fair selskabsbeskatning og lige konkurrencevilkår
for virksomheder i EU.
Regeringen påpeger dog, at direkte beskatning imidlertid hører under med-
lemslandenes kompetence, og at man på EU-plan bør være tilbageholdende
med harmoniseringsbestræbelser i forhold til, hvordan medlemslandenes
skattelovgivning indrettes. Regeringen mener, at det er vigtigt at holde fast i
princippet om, at beskatningen sker, hvor værdien skabes. Ellers risikerer
man at åbne op for en generel overgang til, at indkomster fra immaterielle ak-
tiver (f.eks. varemærker og patenter) i højere grad beskattes i omsætningslan-
det.
Nærhedstjek
Foreløbigt har 10 kamre i 9 nationale parlamenter indledt en nærhedsbehand-
ling af begge forslag om beskatning af den digitale økonomi (Tjekkiet, Finland,
Tyskland, Litauen, Luxembourg, Slovakiet, Spanien, Sverige og Holland)
foruden Folketinget. Der foreligger endnu ingen udtalelser fra disse parlamen-
ter
20
.
20
De nationale parlamenters behandling af forslagene kan følges på den interparlamentariske da-
tabase IPEX
KOM (2018) 147
og
KOM (2018) 148.
9/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0010.png
Oversigt over de to direktivforslag til beskatning af den digitale økonomi
Skat på visse digitale tjenester
(DST-skat) (kortsigtet løsning)
KOM (2018) 148
Anvendelses-
område
Digitale virksomheder i tredjelande
og EU
Selskabsskat af en væsentlig digital til-
stedeværelse (langsigtet løsning)
KOM (2018) 147
Digitale virksomheder i EU (og i tredjelande
hvis der ikke er en dobbeltbeskatningsaftale)
Beskatning af
Omsætning af levering af visse di-
gitale tjenester
Levering af digitale tjenester til bru-
gere i medlemslandet, hvis begge
betingelser er opfyldt:
En global omsætning på
over 750 mio. euro årligt
Overskud fra den væsentlige digitale tilste-
deværelse
Væsentlig digital tilstedeværelse i medlems-
landet hvis (én eller flere):
Indtægter fra ydelse af digitale tje-
nester til brugere i landet overstiger
7 mio. euro
Antallet af brugere af de digitale tje-
nester i landet overstiger 100.000
Antallet af kontrakter om ydelse af
digitale tjenester til erhvervsdri-
vende i landet overstiger 3.000.
Grundlag for
beskatning
En omsætning i EU på de
skattepligtige digitale tje-
nester på over 50 mio.
euro årligt.
Beskatning-
selementer
Online placering af rekla-
mer
Digitale platforme der
fremmer interaktion mel-
lem brugerne
Salg af indsamlede bru-
gerdata.
Medvirkende ved opgørelse af overskud:
Overskud fra brugerdata, eksempel-
vis placering af reklamer
Tjenester, der forbinder brugere, ek-
sempelvis online markedsplatforme
og platforme for deleøkonomi
Andre digitale tjenester, eksempel-
vis betaling for streamingstjenester.
Beskatnings-
sats
Retsgrundlag
3 pct. af omsætningen
Nationale selskabsskattesats
Artikel 113 TEUF
(harmonisering
af lovgivninger om indirekte skat-
ter)
Artikel 115 TEUF
(harmonisering af med-
lemsstaternes lovgivninger med direkte ind-
virkning på det indre markeds funktion)
10/11
SAU, Alm.del - 2017-18 - Bilag 184: EU-note om beskatning af den digitale økonomi
1884805_0011.png
Procedure
Særlig procedure med enstemmig-
hed i Rådet og høring af EP.
Ja, i forbindelse med administra-
tive forpligtigelser og informations-
udveksling mellem landene under
ordningen med et enkelt kontakt-
punkt samt fælles regler vedrø-
rende regnskab og registrering
samt andre forpligtelser, der skal
fastsættes af medlemslandene
21
.
1. januar 2020
Særlig procedure med enstemmighed i Rå-
det og høring af EP.
Nej
Gennemførel-
sesbeføjelser
til Kommissio-
nen
Anvendelses-
dato i direktiv-
forslag
1. januar 2020
21
Gennemførelsesbeføjelserne fremgår af artikel 10, stk. 2, artikel 15, stk. 6, artikel 18, stk. 2 og
artikel 23, stk. 2.
11/11