SAU, Alm.del - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 306: Spm. om at oversende den bagvedliggende undersøgelse, baggrundsnotater m.v., der udgør beslutningsgrundlaget for udkast til lovforslag om ligestilling kakaodrikke med kakaomælk m.v., til skatteministeren

Skatteudvalget 2019-20
SAU Alm.del
Offentligt

Notat

16. august 2019

J.nr. 19-0605805

Jura, Afgifter

Notat til departementet om chokoladeafgift af hen-

holdsvis mælkebaseret kakaodrik og plantebaseret ka-

kaodrik

Baggrund

Departementet ønsker bidrag fra Skattestyrelsen om, hvordan der svares afgift af mælke-

baseret kakaodrik (kakaomælk) og plantebaseret kakaodrik.

Såfremt mælkebaseret kakaodrik er fritaget for chokoladeafgift, mens plantebaseret ka-

kaodrik er fuldt afgiftspligtigt, ønsker departementet også en redegørelse for baggrunden

for denne vurdering. Der bør i givet fald særligt redegøres for, hvorfor plantebaseret ka-

kaodrik ikke kan fortolkes som kakaomælk i det tilfælde, hvor begge former for kakaodrik

fx indeholder samme mængde kakao.

Konklusion

Det er Skattestyrelsens vurdering, at afgiftsfritagelsen for

”kakao-

og chokolademælk

samt andre kakaoholdige mælkeprodukter”

i chokoladeafgiftsloven alene omfatter pro-

dukter, der indeholder både mælk og kakao. Skattestyrelsen har i den forbindelse lagt

vægt på lovens ordlyd, forarbejder samt praksis. Det er ligeledes Skattestyrelsens vurde-

ring, at fritagelsen af mælkebaseret kakaodrik fra chokoladeafgift ikke kan udstrækkes til

plantebaserede kakaodrikke, da sidstnævnte ikke indeholder mælk. Der er i den forbin-

delse blandt andet lagt vægt på den EU-retlige sondring mellem de to produkttyper samt

praksis fra EU-Domstolen.

Skattestyrelsen har til sidst i notat givet eksempler på, hvordan der svares afgift af mælke-

baseret kakaodrik og plantebaseret kakaodrik, når begge har samme indhold af henholds-

vis kakao og sukker.

Retsgrundlag

Lov mv.

Chokoladeafgiftsloven indeholder blandt andet følgende bestemmelser:

§1

Stk. 1. Af følgende varer svares afgift til statskassen:

1) Chokolade og chokoladevarer, kakaomasse, kakaopulver, kakaosmør og kakaopræparater af enhver

art.

…

SAU, Alm.del - 2019-20 - Endeligt svar på spørgsmål 306: Spm. om at oversende den bagvedliggende undersøgelse, baggrundsnotater m.v., der udgør beslutningsgrundlaget for udkast til lovforslag om ligestilling kakaodrikke med kakaomælk m.v., til skatteministeren

10) Andre varer, der efter en samlet bedømmelse af deres beskaffenhed og anvendelse samt den måde,

hvorpå de markedsføres, kan betragtes som efterligninger af eller erstatningsvarer for de varer, der er

nævnt under 1-8.

Stk. 2. Fritaget for afgift efter kap. 1 er:

…

3) Kakao- og chokolademælk samt andre kakaoholdige mælkeprodukter, der er færdigfremstillede til for-

brug.

…

Stk. 3. For de i stk. 2, nr. 2, 3, 4 og 6, nævnte varer er fritagelsen betinget af, at indholdet af kakao

udgør mindre end henholdsvis 30 pct., 5 pct., 25 pct. og 5 pct. af varens vægt, og at vedkommende fabri-

kant, varemodtager eller grossist på tydelig måde deklarerer kakaoindholdet i de for varerne udfærdigede

fakturaer, prislister og lign. samt på varernes detailemballage. For de i stk. 2, nr. 3 og 5, nævnte varer er

fritagelsen betinget af, at varerne efter deres beskaffenhed eller anvendelse ikke kan betragtes som erstat-

ningsvarer for eller efterligninger af beskattede chokolade- og sukkervarer.

(Skattestyrelsens marke-

ring)

§2

Stk. 1. Afgiften svares efter følgende satser på grundlag af den afgiftspligtige vægt:

Varer, hvis indhold af tilsat sukker overstiger 0,5 g sukker pr.

25 kr. og 97 øre pr. kg

100 g

Varer, hvis indhold af tilsat sukker udgør højst 0,5 g sukker pr.

22 kr. og 8 øre pr. kg

100 g

3) Varer omfattet af § 1, stk. 1, nr. 4

11 kr. og 4 øre pr. kg

Stk. 2. Den afgiftspligtige vægt er varernes nettovægt.

§ 22

Stk. 1. Af varer under toldtariffens pos. 1806, 1901, 1904, 1905, 2008, 2105, 2106 og 2202, der

ikke i sig selv er afgiftspligtige efter kapitel 1 eller 2, men som indeholder afgiftspligtige bestanddele, svares

ved indførsel fra steder uden for EU eller fra visse områder, der ikke er omfattet af de pågældende EU-

landes afgiftsområde, en dækningsafgift. Afgiften afregnes efter reglerne i toldlovens kapitel 4, jf. dog stk.

Stk. 2. For varer, der indføres af en virksomhed registreret efter § 29 i toldloven, finder reglerne i § 10 a

tilsvarende anvendelse.

Stk. 3. Ved modtagelse af varer fra andre EU-lande svares afgiften i forbindelse med varemodtagelsen

her i landet. Bestemmelserne i lovens § 10 a finder tilsvarende anvendelse.

Stk. 4. Afgiften svares efter følgende satser på grundlag af vægten af de afgiftspligtige bestanddele:

1) Kokos

2 kr. og 90 øre pr. kg

2) Behandlede jordnødder

5 kr. og 80 øre pr. kg

3) Andre nødder og kerner

11 kr. og 4 øre pr. kg

Andre afgiftspligtige bestanddele, hvis indhold af tilsat sukker over-

25 kr. og 97 øre pr. kg

stiger 0,5 g sukker pr. 100 g

Andre afgiftspligtige bestanddele, hvis indhold af tilsat sukker højst

22 kr. og 8 øre pr. kg

udgør 0,5 g sukker pr. 100 g

Masser helt eller delvis fremstillet af råstofafgiftspligtige varer

11 kr. og 4 øre pr. kg

Side 2 af 8

…

I Europa-Parlamentets og Rådets forordningens (EU) nr. 1308/2013 af den 17. december

2013 om en fælles markedsordning for landbrugsprodukter og om ophævelse af Rådets

forordning (EØF) nr. 922/72, (EØF) nr. 234/79, (EF) nr. 1037/2001 og (EF) nr.

1234/2007 står der i artikel 78, der har overskriften

”Definitioner,

betegnelser og varebe-

tegnelser for bestemte sektorer og produkter”:

1. Ud over de gældende handelsnormer gælder det, hvor det er relevant, at de definitioner, betegnelser og

varebetegnelser, der er fastsat i bilag VII, finder anvendelse på følgende sektorer og produkter:

…

c) mælk og mejeriprodukter til konsum

…

2. De definitioner, betegnelser eller varebetegnelser, der er anført i bilag VII, må i Unionen kun bruges til

afsætning af et produkt, der opfylder de tilsvarende relevante krav i nævnte bilag.

…

5. For at tage hensyn til forbrugernes forventninger og udviklingen på markedet for mejeriprodukter til-

lægges Kommissionen beføjelse til at vedtage delegerede retsakter i overensstemmelse med artikel 227 for at

angive de mejeriprodukter, i forbindelse med hvilke den dyreart, som mælken stammer fra, anføres, hvis

mælken ikke stammer fra køer, og fastlægge de relevante nødvendige regler.

Bilag VII til forordning nr. 1308/2013 har overskriften

”Definitioner,

betegnelser og va-

rebetegnelser for produkter omhandlet i artikel 78”. Del III i bilag VII har overskriften

”Mælk

og mejeriprodukter”. Deri står:

1. ”Mælk”: udelukkende det produkt, der stammer fra normal yversekretion og er opnået ved en eller

flere malkninger, uden nogen tilsætning eller fjernelse af bestanddele.

Betegnelsen ”mælk” kan dog anvendes:

a) for mælk, der har været genstand for en behandling, som ikke medfører nogen ændring i sammen-

sætningen, og for mælk, hvis fedtindhold er standardiseret, jf. del IV

b) i sammensætninger med ét eller flere andre ord til angivelse af type, kvalitet, oprindelse og/eller mæl-

kens påtænkte anvendelse, eller til beskrivelse af den fysiske behandling, den har været genstand for,

eller af de ændringer, der er foretaget i sammensætningen, hvis sådanne ændringer kun omfatter til-

sætning og/eller fjernelse af naturlige mælkebestanddele.

2. I denne del forstås ved

”mejeriprodukter”:

produkter, der udelukkende hidrører fra mælk, idet der dog

kan tilsættes stoffer, som er nødvendige for fremstillingen, under forudsætning af at disse stoffer ikke an-

vendes med henblik på helt eller delvis at erstatte en mælkebestanddel.

…

Betegnelsen ”mælk” og de betegnelser, der anvendes for mejeriprodukter, kan ligeledes benyttes i sam-

mensætninger med ét eller flere andre ord til angivelse af sammensatte produkter, hvor ingen bestanddel

erstatter eller kan tænkes at erstatte en mælkebestanddel, og hvoraf mælk eller et mejeriprodukt udgør et

væsentligt element, det være sig mængdemæssigt eller i kraft af de kendetegn, som det giver produktet.

4. For så vidt angår mælk skal den dyreart, som mælken stammer fra, anføres, hvis mælken ikke stam-

mer fra køer.

Side 3 af 8

5. De betegnelser, der er nævnt i nr. 1), 2) og 3), må kun anvendes for de produkter, der er omhandlet i

det pågældende nummer.

Denne bestemmelse gælder dog ikke for betegnelsen af produkter, hvis nøjagtige beskaffenhed er velkendt

på baggrund af den traditionelle brug, og/eller når betegnelsen klart anvendes for at beskrive en karakte-

ristisk egenskab ved produktet.

6. For så vidt angår andre produkter end dem, der er beskrevet i nr. 1), 2) og 3) i denne del, må der

ikke anvendes etiketter,

handelsdokumenter, reklamemateriale eller nogen form for reklame … eller no-

gen form for præsentation, der angiver, lader forstå eller antyder, at det pågældende produkt er et mejeri-

produkt.

…

Forarbejder

Fritagelsen i chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 3, fik sin nuværende formulering ved

lov nr. 518 af den 13. december 1972 og har ikke ændret ordlyd siden.

I de almindelige bemærkninger til lovforslaget står der blandt andet:

I lovforslaget er desuden optaget nogle forslag til ændringer i

chokoladeafgiftsloven …, som ikke har noget

at gøre med Danmarks forestående indtræden i EF.

Det er således foreslået at foretage en mindre justering af det efter loven om afgift af chokolade- og sukker-

varer afgiftspligtige vareområde. Herefter skal visse mælkeprodukter

med indhold af kakao … ikke være

omfattet af afgiftspligten.

(Skattestyrelsens markering)

I bemærkningerne til de enkelte bestemmelser står der blandt andet:

Lovforslaget går ud på at gennemføre en mindre udvidelse af det vareområde, der ikke er omfattet af af-

giftspligten. Det drejer sig dels om visse kakaoholdige mælkeprodukter, der er færdigfremstillede til for-

brug, f. eks. kvark, budding og fromage, som har et indhold af kakao på mindre end 5 pct.

(Skattesty-

relsens markering)

Loven fra 1972 ændrede den tidligere formulering af § 1, stk. 2, nr. 3, der blev indført ved

lov nr. 509 af den

18. december 1970, hvorefter ”Færdige drikkevarer fremstillet på basis

af kakao”

blev fritaget for afgift. Det fremgår af forarbejderne til loven, at der var tale om

en kodificering af en længerevarende praksis om, at

”færdig

kakaomælk” ikke var afgifts-

pligtig. I bemærkningerne til ændringsforslagene står der blandt andet:

Ændringsforslaget tilsigter at fritage mælkepulvere med et indhold af kakao på mindre end 50 pct., som

anvendes til fremstilling af kakaodrikke, fra afgiftspligten. Samtidig præciseres det, at færdig kakaomælk

er fritaget for afgift. Den til fremstillingen af de nævnte varer anvendte kakao skal afgiftsberigtiges.

(Skattestyrelsens markering)

At denne praksis havde været længerevarende fremgår blandt andet af betænkningens bi-

lag 9, Finansministeriets notat af den 18. november 1970 om chokoladeafgiftsfritagelse

for chokolademælkepulvere og lignende pulvere:

Side 4 af 8

…

4. Når man lige fra chokoladeafgiftens indførelse i begyndelsen af 1920erne har ladet afgiften omfatte ka-

kaopræparater af enhver art

–

i praksis med undtagelse af drikkefærdig flydende chokolademælk

–

må

det ses som udtryk for, at det er vanskeligt at trække en rimelig grænse, hvis man skal fritage visse varer

med kakaoindhold for afgiften.

…

(Skattestyrelsens markering)

Praksis

EU-Domstolen kom i sag C-422/16, TofuTown.com GmbH, frem til, at en virksomhed

ikke måtte reklamere for og sælge rent vegetabilske produkter under betegnelserne

”soyatoo

tofusmør”,

”vegetabilsk

ost”,

”veggie-cheese”, ”cream”

og andre lignende be-

tegnelser. I præmis 31-32 udtalte domstolen:

Hvad angår den eventuelle relevans

–

med henblik på at vurdere lovligheden af anvendelsen af betegnelsen

”mælk”

eller betegnelser, der ved forordning nr. 1308/2013 udelukkende er forbeholdt mejeriprodukter,

til angivelse af et rent vegetabilsk produkt

–

af tilføjelsen af præciserende eller beskrivende tilføjelser med

angivelse af det pågældende produkts vegetabilske oprindelse, som f.eks.

”soja”

eller

”tofu”,

som den fore-

læggende ret har nævnt, skal det bemærkes, at direktivets bilag VII, del III, nr. 3), bestemmer, at

”[b]etegnelsen ”mælk”

og de betegnelser, der anvendes for mejeriprodukter,

…

ligeledes [kan] benyttes i

sammensætninger med ét eller flere andre ord til angivelse af sammensatte produkter, hvor ingen bestand-

del erstatter eller kan tænkes at erstatte en mælkebestanddel, og hvoraf mælk eller et mejeriprodukt udgør

et væsentligt element, det være sig mængdemæssigt eller i kraft af de kendetegn, som det giver produktet”.

Rent vegetabilske produkter opfylder imidlertid ikke disse betingelser, idet sådanne produkter hverken

indeholder mælk eller mejeriprodukter. Dette nr. 3) kan derfor ikke

–

til angivelse af et rent vegetabilsk

produkt

–

udgøre grundlaget for en lovlig anvendelse af betegnelsen

”mælk”

eller betegnelser, der udeluk-

kende er forbeholdt mejeriprodukter, sammen med én eller flere præciserende eller beskrivende tilføjelser,

der angiver det pågældende produkts vegetabilske oprindelse.

I SKM2015.654.ØLR udtalte Østre Landsret blandt andet om anvendelsen af chokolade-

afgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1:

I overensstemmelse med en naturlig sproglig forståelse af ”chokoladevarer” finder landsretten, at bestem-

melsen omfatter varer, hvor chokoladen er karaktergivende for produktet, og at der i den forbindelse må

lægges vægt på bl.a. den relative mængde af chokolade i varen, hvor fremtrædende chokoladesmagen er, og

om varen visuelt fremtræder som værende af chokolade.

SKM2018.532.LSR handlede om en chokoladesirup til fremstilling af milkshakes. Sirup-

pen indeholdt 6,8 procent kakao, og klageren argumenterede for, at da selve milkshaken

ville indeholde under 5 procent kakao, burde siruppen være fritaget for afgift. I afgørelsen

udtalte landsskatteretten blandt andet:

Side 5 af 8

Chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 2, nævner en række produkter, som er fritaget for afgift. Det drejer sig

bl.a. om kakao- og chokolademælk samt andre kakaoholdige mælkeprodukter, som er færdigfremstillet

til forbrug, jf. chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 3.

Landsskatteretten bemærker hertil, at det omhandlede produkt

–

chokoladesirup

–

ikke er omfattet af

bestemmelsen vedrørende kakao- og chokolademælk samt andre kakaoholdige mælkeprodukter, der er

færdigfremstillet til forbrug. Chokoladesiruppen er hos selskabet ikke iblandet nogen former for mælke-

produkter, når siruppen videresælges til andre selskaber. Endvidere er chokoladesiruppen ikke et pro-

dukt, som er færdigfremstillet til forbrug i forbindelse med selskabets salg til andre selskaber. På den bag-

grund finder Landsskatteretten ikke, at chokoladesiruppen er fritaget for afgift i henhold til chokoladeaf-

giftslovens § 1, stk. 2, nr. 3.

(Skattestyrelsens markering)

Skattestyrelsens vurdering

Chokoladeafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 3, fritager efter sin ordlyd kun produkter, der inde-

holder mælk (og kakao).

Det fremgår endvidere af forarbejderne til loven fra 1972, at det ikke har været hensigten

med ændringen af § 1, stk. 2, nr. 3, at undtage kakaoholdige drikkevarer generelt, men

derimod kun kakaoholdige mejeriprodukter. Skattestyrelsen henviser til ordvalget om, at

ændringen var en

”mindre udvidelse”

fra den tidligere praksis, hvorefter kun mælkebase-

rede kakaodrikke var afgiftsfrie, og at eksemplerne på berørte produkter alle indeholder

mælk.

I SKM2018.532.LSR forudsætter Landsskatteretten, at en vare skal indeholde en form for

mælkeprodukt for at kunne være omfattet af fritagelsen i chokoladeafgiftslovens § 1, stk.

2, nr. 3.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at § 1, stk. 2, nr. 3, alene fritager (og har til hen-

sigt at fritage) visse kakaoholdige mejeriprodukter, og at afgiftspligten af kakaoholdige

drikkevarer uden indhold af mælk beror på en konkret vurdering af, om varen er omfattet

af vareområdet i § 1, stk. 1, nr. 1 eller nr. 10, som enten en chokoladevare eller en erstat-

ningsvare.

Dette skal sammenholdes med, at mælk i

Den danske ordbog

blandt andet er defineret som

en ”hvidlig, næringsrig væske der udskilles af særlige kirtler hos hunpattedyr”. I

Ordbog over

det danske sprog

står der blandt andet

”næringsrig

væske, der afsondres af særlige kirtler

(mælkekirtler) hos hunpattedyr”.

Chokoladeafgiftsloven er en national afgift. Men ved fortolkningen af betegnelsen

”mælk” finder Skattestyrelsen, at det er relevant også at se på den

EU-retlige definition af

mælk i forordning 1308/2013 samt EU-Domstolens anvendelse af forordningen i sag C-

422/16.

Side 6 af 8

Det fremgår af forordning nr. 1308/2013, bilag VII, del III, der er gengivet ovenfor, at

mælk er produkter, der stammer fra yversekretion og er opnået ved malkning. Det frem-

går også, at mejeriprodukter kan bruge betegnelsen

”mælk” i sammensætninger med ét

eller flere andre ord til angivelse af sammensatte produkter, hvor ingen bestanddel erstat-

ter eller kan tænkes at erstatte en mælkebestanddel, og hvoraf mælk eller et mejeriprodukt

udgør et væsentligt element.

Det er på baggrund heraf Skattestyrelsens vurdering, at plantebaserede drikke, der fx er

fremstillet af soya, havre eller mandler, ikke opfylder betingelserne for at kunne anses

som mælk eller andre mejeriprodukter, da de ikke stammer fra yversekretion.

Eksempler på afgift af henholdsvis mælkebaseret kakaodrik og plantebaseret ka-

kaodrik

I eksemplerne tages der udgangspunkt i, at kakaopulver og tilsat sukker udgør henholds-

vis 2 og 10 procent af drikkens vægt, og at begge drikke er fremstillet i Sverige og indfø-

res til Danmark.

Ad mælkebaseret kakaodrik:

Da den mælkebaserede kakaodrik indeholder under 5 procent kakao vil den være fritaget

for afgift efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1, jf. § 1, stk. 2, nr. 3, og § 1, stk. 3. Da den

mælkebaserede kakaodrik ikke er afgiftspligtig i sig selv, men indeholder afgiftspligtige be-

standdele (kakaopulver), skal der betales dækningsafgift af kakaoen, hvis mælkebaseret ka-

kaodrik er omfattet af en af toldtariffens positioner, der er nævnt i § 22, stk. 1. I

Den juridi-

ske vejledning,

afsnit E.A.2.4.3, er mælkebaseret kakaodrik nævnt som eksempel på en af de

drikkevarer, der er omfattet af position 2202.

Kakaopulver indeholder ikke tilsat sukker, og satsen for kakaopulveret vil derfor være på

22 kr. og 8 øre pr. kg, jf. § 22, stk. 4, nr. 5.

Ved indførslen til Danmark vil der derfor af 100 kg mælkebaseret kakaodrik skulle betales

44 kr. og 16 øre i afgift.

Ad plantebaseret kakaodrik:

Det vil bero på en konkret vurdering af den plantebaseret kakaodrik, om den er omfattet

af det afgiftspligtige vareområde i chokoladeafgiftslovens kapitel 1 som fx en chokolade-

vare.

Hvis den

ikke

er omfattet af kapitel 1, vil det skulle undersøges, om den plantebaserede

kakaodrik er omfattet af chokoladeafgiftslovens kapitel 3. Dette afhænger af, om varen er

omfattet af de toldpositioner, der er nævnt i lovens § 22, stk. 1. Skattestyrelsen har ikke

erfaring med, om det er tilfældet.

Hvis den

omfattet af kapitel 1, skal der betales afgift af hele drikkens vægt med en sats

på 25 kr. og 97 øre pr. kg, da drikken indeholder over 0,5 g tilsat sukker pr. 100 g, jf. § 2,

Side 7 af 8

stk. 1, nr. 1. Ved indførslen til Danmark vil der derfor af 100 kg plantebaseret kakaodrik

skulle betales 2.597 kr. i afgift.

Side 8 af 8