L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Skatteudvalget 2017-18
L 207 Bilag 3
Offentligt

30. april 2018

J.nr. 2018 - 656

Til Folketinget

–

Skatteudvalget

Til udvalgets orientering vedlægges høringsskema samt de modtagne høringssvar vedrø-

rende forslag til lov om ændring af fusionsskatteloven (Beskatning af løbende indtægter

ved grænseoverskridende omstruktureringer).

Karsten Lauritzen

/ Lise Bo Nielsen

L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Organisation

Bemærkninger

Kommentarer

Advokatrådet

Advokatrådet har ikke bemærknin-

ger til lovforslaget.

Dansk Byggeri

Dansk Byggeri har ikke bemærk-

ninger til lovforslaget.

Dansk Erhverv

Dansk Erhverv har ikke bemærk-

ninger til lovforslaget.

FSR

–

danske revisorer

FSR anfører, at FSR især har to

kritikpunkter til forslaget.

Det første er, at lovforslaget efter

FSRs vurdering vil medføre dob-

beltbeskatning, idet Danmark vil

anse fusionen for gennemført på

vedtagelsestidspunktet, mens det

land, hvor det modtagende selskab

er hjemmehørende, anser fusionen

for gennemført allerede per den

regnskabsmæssige/selskabsretlige

fusionsdato, således som det var

situationen i den offentliggjorte af-

gørelse SKM2017.683.ØL, der lig-

ger til grund for forslaget.

Ifølge FSR kan dette ikke være en

ønskværdig situation, og såfremt

den foreslåede regel indføres, bør

dette efter FSR vurdering i hvert

fald ikke ske uden, at der samtidig

anvises en løsning til at lempe

dobbeltbeskatningen, herunder at

det fastslås, hvilket selskab der har

ret til dobbeltbeskatningslempelse.

Forslaget er nødvendigt for at

sikre, at indtægter optjent i Dan-

mark også beskattes her i landet.

Fusionsskattedirektivet regulerer

ikke det skattemæssige virknings-

tidspunkt for grænseoverskridende

fusioner, og den nugældende rets-

tilstand kan derfor ikke blot med-

føre, at indtægter optjent i Dan-

mark ikke beskattes her i landet,

men også at de pågældende ind-

tægter slet ikke beskattes, hverken

i Danmark eller i det land, hvori

det modtagende selskab er hjem-

mehørende.

Det er korrekt, at forslaget poten-

tielt også kan føre til, at samme

indtægt beskattes i både Danmark

og det land, hvor det modtagende

selskab er hjemmehørende. Risi-

koen for dobbeltbeskatning kan

som anført i lovforslagets bemærk-

ninger undgås ved, at virksomhe-

derne tilrettelægger de selskabs-

mæssige omstruktureringer såle-

des, at de ikke gennemføres med

tilbagevirkende kraft i forhold til

vedtagelsestidspunktet. Derudover

kan der i givet fald indrømmes

Side 2 af 9

L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Organisation

Bemærkninger

Kommentarer

lempelse efter en gensidig aftale-

procedure i henhold til indgåede

dobbeltbeskatningsoverenskom-

ster. Det er ikke muligt for Dan-

mark ensidigt at bestemme, hvor-

dan en eventuel lempelse efter

dobbeltbeskatningsoverenskom-

sterne skal sikres.

FSR stiller spørgsmålstegn ved,

om det er i overensstemmelse med

fusionsskattedirektivet at skabe så-

danne dobbeltbeskatningssituatio-

ner, uden at der anvises en løsning

for de selskaber, der vil blive ramt.

Da fusionsskattedirektivet ikke re-

gulerer spørgsmålet om grænse-

overskridende fusioners virknings-

tidspunkt, vurderes direktivet hel-

ler ikke at stille krav til, hvorledes

der bør lempes for eventuel dob-

beltbeskatning. I øvrigt henvises til

kommentarerne ovenfor.

Efter FSRs vurdering må konse-

kvensen af Skatteministeriets hold-

ning være, at Danmark skal give

lempelse, når udenlandske selska-

ber fusioneres ind i Danmark, og

der opstår dobbeltbeskatning,

fordi det pågældende udland har

valgt at udsætte skattepligtsophø-

ret til fusionens vedtagelse. FSR

efterspørger i den forbindelse en

angivelse af, hvilken dansk regel

der skal kunne udgøre hjemmel for

en sådan dobbeltbeskatningslem-

pelse.

Der vurderes ikke at være danske

lovbestemmelser, der regulerer

spørgsmålet om lempelse for even-

tuel dobbeltbeskatning i situatio-

ner som de her omhandlede. Som

anført ovenfor vil lempelse derfor

i givet fald skulle indrømmes efter

en gensidig aftaleprocedure i hen-

hold til eventuelt indgåede dob-

beltbeskatningsoverenskomster.

FSRs andet kritikpunkt er, at for-

slaget efter FSRs opfattelse medfø-

rer en uhensigtsmæssig skævvrid-

ning af beskatningen, fordi forsla-

get kun ændrer det skattemæssige

virkningstidspunkt for fusioner,

hvor danske selskaber ophører.

Lovforslaget har til formål at sikre,

at fusionsskattelovens bestemmel-

ser afspejler det grundlæggende

princip om, at indtægter optjent

her i landet også skal beskattes her

i landet. Den omvendte situation,

hvor et udenlandsk selskab ophø-

rer ved en grænseoverskridende

Side 3 af 9

L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Organisation

Bemærkninger

Kommentarer

FSR nævner, at det ved en grænse-

overskridende fusion, hvor et

udenlandsk selskab er det indsky-

dende selskab, er den almindelige

regel i selskabsskattelovens § 31,

stk. 5, der finder anvendelse, og at

der efter denne bestemmelse ikke

skal udarbejdes delårsopgørelser i

denne situation, hvorfor fusionen

vil få virkning i Danmark per den

regnskabsmæssige/selskabsretlige

fusionsdato. FSR illustrerer dette

med udgangspunkt i en situation,

der er vendt om i forhold til afgø-

relsen i SKM2017.683.ØL, således

at det tyske selskab i stedet fusio-

neres ind i det danske søstersel-

skab, og det er det tyske selskab,

der har renteindtægter i mellempe-

rioden mellem den regnskabsmæs-

sige/selskabsretlige fusionsdato og

datoen for vedtagelsen af fusionen.

De renteindtægter, som det tyske

selskab optjener i mellemperioden

vil dermed være skattepligtige i

Danmark, hvilket vil indebære

dobbeltbeskatning, medmindre

Tyskland anerkender, at fusionen

har virkning per den regnskabs-

mæssige/selskabsretlige fusions-

dato.

FSR sætter spørgsmålstegn ved,

om det er korrekt og rimeligt, at

Danmark skal have ret til at be-

skatte renteindtægterne, uanset

hvilket selskab der er det indsky-

dende, når det medfører dobbelt-

beskatning, hvis det danske selskab

er det indskydende selskab.

fusion, rejser ikke en tilsvarende

problemstilling om, at der kan

undgås beskatning af indtægter op-

tjent her i landet, og en regulering

af disse situationer falder derfor

uden for rammerne for forslaget.

Til FSRs synspunkter skal det dog

bemærkes, at det i mangel af en

EU-retlig regulering af det skatte-

mæssige virkningstidspunkt for

grænseoverskridende fusioner om-

fattet af fusionsskattedirektivet i

praksis ikke er muligt at undgå, at

forskelle mellem de enkelte med-

lemsstaters regulering af dette

spørgsmål kan skabe en risiko for

dobbeltbeskatning af visse indtæg-

ter.

Det vurderes, at forslaget er nød-

vendigt for at sikre beskatning i

Danmark af indtægter optjent her i

landet, og at risikoen for dobbelt-

beskatning må håndteres inden for

rammerne af de indgåede dobbelt-

beskatningsoverenskomster.

FSR bemærker i forlængelse heraf,

at FSR har svært ved at forstå, at

Der henvises til kommentarerne

ovenfor. Derudover bemærkes, at

Side 4 af 9

L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Organisation

Bemærkninger

Kommentarer

Danmark ikke kan forlige sig med

den balancerede situation, der lig-

ger i, at når fusionen sker med et

indskydende dansk selskab, mister

Danmark beskatningsretten i mel-

lemperioden, men til gengæld får

Danmark beskatningsretten, når

det danske selskab er det modta-

gende selskab.

den nugældende retstilstand skaber

en risiko for, at indtægter slet ikke

beskattes, og at der kan spekuleres

heri.

FSR påpeger, at konsekvenserne af

den foreslåede regel, hvis der i ste-

det for renteindtægter er tale om

renteudgifter, også bør inddrages. I

dette tilfælde vil Danmark skulle

give fradrag for det danske sel-

skabs renteudgifter i mellemperio-

den, mens der fra en tysk synsvin-

kel ikke vil foreligge en skatteplig-

tig renteindtægt, hvis fusionen i

Tyskland har skattemæssig virk-

ning fra den regnskabsmæs-

sige/selskabsretlige fusionsdato.

Uden den foreslåede regel vil fusi-

onen blive anset for at have virk-

ning ved fusionsdatoen i begge

lande, hvilket vil medføre neutrali-

tet, også i den omvendte situation,

hvor det er det tyske selskab, der

har gæld til det danske selskab.

FSRs bemærkninger hviler på en

forudsætning om, at der i alle med-

lemsstater gælder en regel om, at

grænseoverskridende fusioner har

skattemæssig virkning fra den

regnskabsmæssige/selskabsretlige

fusionsdato. I mangel af en EU-

retlig regulering af det skattemæs-

sige virkningstidspunkt for grænse-

overskridende fusioner kan denne

forudsætning imidlertid ikke læg-

ges til grund. Der henvises i øvrigt

til bemærkningerne ovenfor.

FSR konstaterer, at der ligeledes

kan forekomme tilfælde af dob-

beltbeskatning i tilfælde af udbyt-

teudlodning i mellemperioden,

hvor der består kildeskattepligt. Da

fusionen anses for at have skatte-

mæssig virkning per vedtagelsesda-

gen, vil Danmark påberåbe sig ret

til at kildebeskatte udbyttet, mens

det pågældende udland vil lægge til

Eventuel kildeskat på udbytter skal

pålægges på udlodningstidspunk-

tet, og det vurderes at være helt i

overensstemmelse hermed, at kil-

deskat pålægges i Danmark, når

det udloddende selskab på udlod-

ningstidspunktet er hjemmehø-

rende her i landet. Det vil stride

herimod, såfremt kildeskat på ud-

Side 5 af 9

L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Organisation

Bemærkninger

Kommentarer

at grund, at fusionen har skatte-

mæssig virkning fra den regnskabs-

mæssige/selskabsretlige fusions-

dato, således at udbyttet skal anses

for udloddet fra det udenlandske

selskab. FSR efterlyser en stilling-

tagen til, hvordan der kan lempes i

en sådan dobbeltbeskatningssitua-

tion.

bytter kan undgås

–

og allerede in-

deholdt kildeskat kunne kræves til-

bagebetalt

–

ved, at en grænse-

overskridende fusion med det dan-

ske selskab som indskydende sel-

skab, tillægges skattemæssig virk-

ning fra den regnskabsmæs-

sige/selskabsretlige fusionsdato i

stedet for datoen for fusionens

vedtagelse. Det af FSR påberåbte

eksempel vurderes derfor yderli-

gere at underbygge, at forslaget er

nødvendigt for at sikre dansk be-

skatning af indtægter i perioden

frem til fusionens vedtagelse.

FSR er ikke enig i udtalelsen i lov-

forslagets bemærkninger om, at

der ved en skattepligtig fusion ef-

ter selskabsskattelovens § 8 A ikke

er mulighed for tilbagevirkende

kraft, når aktiver og passiver udgår

af dansk beskatning. FSR finder

derimod, at der vil være adgang til

at tillægge sådanne fusioner tilba-

gevirkende kraft efter selskabsskat-

telovens § 8 A, stk. 2. Den foreslå-

edes regel vil nemlig kun have

virkning for skattefrie fusioner,

mens det skattemæssige virknings-

tidspunkt for skattepligtige fusio-

ner fortsat er delårsopgørelsesreg-

len i selskabsskattelovens § 31, stk.

5, der ikke er relevant, når fusio-

nen sker koncerninternt.

FSR anser det for misvisende at

inddrage et argument vedrørende

skattepligtige fusioner til fordel

for, at det er rimeligt at indføre

den foreslåede regel, der medfører

begrænsninger vedrørende fusi-

Forslaget regulerer ikke skatteplig-

tige grænseoverskridende fusioner.

Det er dog fortsat vurderingen, at

der ved skattepligtige grænseover-

skridende fusioner ikke kan anven-

des en fusionsdato, der ligger

forud for datoen for fusionens

vedtagelse, jf. selskabsskattelovens

§ 8 A, stk. 1.

Det bemærkes, at det i forarbej-

derne til bestemmelsen i selskabs-

skattelovens § 8 A, stk. 2, er an-

ført, at bestemmelsen kun kan an-

vendes i tilfælde, hvor de selska-

ber, der deltager i fusionen, er om-

fattet af selskabsskatteloven, hvil-

ket indebærer, at bestemmelsen

ikke kan anvendes ved grænse-

overskridende fusioner.

Side 6 af 9

L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Organisation

Bemærkninger

Kommentarer

onsdatoen for grænseoverskri-

dende skattefrie fusioner, idet en

koncernintern fusion kan tillægges

tilbagevirkende kraft efter gæl-

dende regler uanset, om fusionen

sker skattefrit eller skattepligtigt.

FSR påpeger, at FSR er opmærk-

som på, at opfattelsen om, at der

ved skattepligtige grænseoverskri-

dende fusioner er adgang til at til-

lægge fusionen skattemæssig tilba-

gevirkende kraft heller ikke deles

af SKAT, jf. Den juridiske vejled-

ning afsnit C.D.5.1.

FSR sætter spørgsmålstegn ved

nødvendigheden af den anden be-

tingelse i den foreslåede undtagelse

om, at tilbagevirkende kraft fortsat

skal kunne opnås, (1) når det mod-

tagende udenlandske selskab ind-

går i international sambeskatning

efter selskabsskattelovens § 31 A

”både før og efter” fusionens

ved-

tagelse, og (2) den internationale

sambeskatning, jf. selskabsskatte-

lovens § 31 A, omfatter det ophø-

rende danske selskab frem til fusi-

onens vedtagelse.

FSR påpeger, at når det modta-

gende udenlandske selskab indgår i

en international sambeskatning,

frem til fusionen er vedtaget, synes

den danske beskatning af indtægter

sikret i såvel det indskydende som

det modtagende selskab frem til

fusionens vedtagelse. FSR opstiller

i den forbindelse to eksempler, der

skal illustrere, at den anden betin-

gelse gør det nærmest umuligt at

Det er ikke korrekt, at opfyldelse

af den første af de betingelser, som

er opstillet i den foreslåede undta-

gelsesbestemmelse, vil være til-

strækkelig.

Hvis det udenlandske modtagende

selskab både før og efter fusionens

vedtagelse indgår i en dansk inter-

national sambeskatning, men

denne sambeskatning ikke frem til

fusionens vedtagelse har omfattet

det indskydende danske selskab

–

fx fordi dette selskab har været

sambeskattet med en anden dansk

koncern

–

vil det stride mod reglen

i selskabsskattelovens § 31, stk. 5,

om delårsopgørelser at lade det

indskydende danske selskab om-

fatte af sambeskatning med det

udenlandske modtagende selskab

”med tilbagevirkende kraft”. Det

er ikke hensigten med undtagelses-

bestemmelsen at indføre en undta-

gelse fra selskabsskattelovens § 31,

stk. 5.

Side 7 af 9

L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Organisation

Bemærkninger

Kommentarer

anvende den foreslåede undtagel-

sesbestemmelse.

Undtagelsesbestemmelsen kan an-

vendes ved koncerninterne græn-

seoverskridende fusioner, når det

udenlandske modtagende selskab

uændret indgår i koncernens inter-

nationale sambeskatning både før

og efter fusionens vedtagelse. I

den forbindelse bemærkes til de af

FSR opstillede eksempler, at de

dels vedrører en situation, hvor de

deltagende selskaber ikke har været

sambeskattet inden fusionen, dels

en situation, hvor fusionen medfø-

rer, at der ikke længere består et

dansk selskab, der kan indgå i en

sambeskatning, jf. herom kom-

mentarerne umiddelbart nedenfor.

Såfremt Skatteministeriet vil opret-

holde betingelserne i undtagelses-

bestemmelsen, vil FSR gerne have

oplyst, om det er muligt at opret-

holde en international sambeskat-

ning efter selskabsskattelovens §

31 A, hvis der efter en fusion ikke

længere eksisterer danske skatte-

pligtige selskaber, fordi det eneste

dansk koncernselskab er ophørt

ved fusionen med det udenlandske

modtagende selskab.

FSR beder endvidere Skattemini-

steriet om at genoverveje nødven-

digheden af den anden betingelse i

undtagelsesbestemmelsen, og hvis

Skatteministeriet vil fastholde

denne betingelse, opfordrer FSR

ministeriet om, at der angives ud-

dybende eksempler i lovbemærk-

ningerne.

Nej, det er ikke muligt. I en sådan

situation ville en fusion med tilba-

gevirkende kraft i skattemæssig

henseende derfor indebære, at der

–

lige som det er tilfældet i de gæl-

dende regler

–

ville være mulighed

for at undgå dansk beskatning af

indtægter, som det indskydende

danske selskab har optjent i perio-

den frem til fusionens vedtagelse.

Det vurderes fortsat, at begge be-

tingelser er nødvendige, idet hen-

sigten er, at undtagelsesbestem-

melsen kun skal kunne anvendes i

netop den situation, der er omtalt i

kommentaren umiddelbart oven-

for. Der er derfor heller ikke i lov-

forslagets bemærkninger givet ud-

dybende eksempler på bestemmel-

sens anvendelsesområde.

Side 8 af 9

L 207 - 2017-18 - Bilag 3: Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren

Organisation

Bemærkninger

Kommentarer

FSR har noteret sig, at det i forsla-

gets bemærkninger er anført, at

den foreslåede regel muligvis vil

udgøre en restriktion for den frie

etableringsret, fordi den specifikt

regulerer grænseoverskridende fu-

sioner, men at en sådan restriktion

vil kunne begrundes i hensynet til

en afbalanceret fordeling af be-

skatningskompetencen mellem

medlemsstaterne. Den retstilling,

som den foreslåede regel skaber,

kan efter FSRs opfattelse næppe

kaldes for ”afbalanceret”, når Dan-

mark fastholder beskatningsretten

frem til vedtagelsen, når det er et

dansk selskab, der er det indsky-

dende, men samtidig også påbe-

gynder beskatningen af et uden-

landsk indskydende selskab alle-

rede fra den regnskabsmæs-

sige/selskabsretlige fusionsdato.

Når et udenlandsk selskab ophører

ved en grænseoverskridende fu-

sion med et dansk selskab, rejser

det som nævnt ikke en tilsvarende

problemstilling om, at der kan

undgås beskatning af indtægter op-

tjent her i landet. I øvrigt henvises

til de almindelige bemærkningers

punkt 7 om forholdet til EU-ret-

ten.

Side 9 af 9